Sumario: 1. El Decreto de Urgencia 029-2020 como una norma legal que imposibilita la facultad de cobranza coactiva de Sunat. 2. El Decreto de Urgencia 029-2020 frente al Informe 031-2020-Sunat. La legalidad versus la interpretación. 3. Conclusiones.
1. El Decreto de Urgencia 029-2020 como una norma legal que imposibilita la facultad de cobranza coactiva de Sunat
Como es sabido, el gobierno publicó el DS 044-2020 por el cual declaró los primeros 15 días hábiles como período de cuarentena frente al peligro que representa la covid-19, así como también dispuso la continuidad de ciertas actividades que podían desarrollarse bajo la denominación de servicios y bienes esenciales.
En materia tributaria se ha dispuesto una serie de importantes medidas en el sistema nacional tributario. En este caso nos llama la atención la suspensión del plazo prescriptorio para la exigencia de pago de la obligación tributaria con especial referencia al Informe 031-2020-Sunat.
Si analizamos el DS 044-2020 y sus respectivas modificatorias, no encontramos una referencia expresa a la prescripción tributaria y la facultad de cobranza de la administración tributaria como actividades y servicios no esenciales como indica la Sunat. Sin embargo, esta suspensión a la que quiere llegar la administración tributaria sí se encuentra respaldada propiamente desde la entrada en vigencia del artículo 28 del DU 029-2020. Ahí se indica que se suspende por el plazo de 30 días hábiles contabilizados a partir del 23 de marzo del 2020 (aunque la norma es vigente desde el 21 de marzo) el cómputo de los plazos de inicio y tramitación de los procedimientos administrativos y procedimientos regulados por leyes especiales que se encuentren sujetos a plazo como son los procedimientos tributarios[1] (y en este último se encuentra el procedimiento de cobranza coactiva) incluyendo también a los procedimientos que se encontraban en trámite a la entrada en vigencia del mencionado decreto[2].
Otra forma de ver el panorama es que el DU 026-2020 dispuso la suspensión por treinta (30) días hábiles el cómputo de los plazos de tramitación de los procedimientos administrativos sujetos a silencio positivo y negativos que se encuentren en trámite a la entrada en vigencia de la presente norma, con excepción de aquellos que cuenten con un pronunciamiento de la autoridad pendiente de notificación a los administrados.
Como se observa, el DU 026-2020 hizo referencia expresa a procedimientos sujetos a silencios administrativos desde el 16 de marzo del 2020; sin embargo, el procedimiento de cobranza coactiva, procedimiento por el cual la Sunat canaliza la exigencia del pago no es un procedimiento sujeto a silencios administrativos. Por esta razón, fue a partir de partir de la entrada en vigencia del DU 029-2020 por el cual se dispuso esta suspensión del plazo de inicio y tramitación de los procedimientos tributarios sujetos a plazo incluyendo a los que ya se encontraban en trámite[3].
En ese sentido y conforme a lo que indica Moreano–Miranda a favor de la postura que el procedimiento de cobranza coactiva no estuvo suspendido desde el 16 de marzo del 2020, suscribe lo siguiente:
Los ejecutores coactivos de la Sunat se encuentran impedidos de ejercer las acciones de coerción otorgadas por el CT (…) para el cobro de las deudas exigibles en cobranza coactiva durante el periodo de suspensión del procedimiento de cobranza coactiva computado a partir del 21 de marzo de 2020. Cabe señalar que el procedimiento de cobranza coactiva es iniciado por el ejecutor coactivo mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva (REC), que contiene un mandato de cancelación de las órdenes de pago o resoluciones en cobranza, dentro de siete (7) días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución forzada de las mismas, en caso que estas ya se hubieran dictado. En particular, las REC notificadas hasta el 10 de marzo de 2020 facultaban a la Sunat a trabar medidas cautelares o a ejecutar las medidas cautelares trabadas previamente (hasta el 20 de marzo de 2020). Sin embargo, la Sunat no podrá trabar medidas cautelares o ejecutar las medidas trabadas previamente si las REC fueron notificadas entre el 11 y el 15 de marzo de 2020, dado que el plazo de 7 días hábiles para el pago de las deudas en cobranza coactiva se cumpliría el 20 de marzo de 2020 y durante el periodo de suspensión del procedimiento decretado por el gobierno, debiéndose aplicar la suspensión de los 30 días hábiles computados a partir del 21 de marzo de 2020.[4]
Por ende, se podrá decir que existe un período temporal del 16 al 20 de marzo del 2020 (período en el cual sólo estaba vigente el DU 026-2020 sólo para los procedimientos con silencio administrativo) en el cual si el contribuyente, por ejemplo, debe una deuda tributaria y que justamente el 18 de marzo del 2020 se cumple el período máximo de los cuatro (4) años que tiene la Sunat para exigir la deuda dentro de un procedimiento de cobranza coactiva conforme al artículo 43 del Código Tributario, el contribuyente válidamente podría oponer la figura de la prescripción ante el fisco el día que la Sunat llegue y le toque la puerta para exigir el pago del tributo.
Recordemos que la prescripción en materia tributaria y cómo está regulada en nuestro código tributario, es de tipo extintiva o liberatoria, consiste en la extinción por el transcurso del tiempo de la acción del acreedor tributario de exigir el cumplimiento de la prestación tributaria así como la fiscalización del cumplimiento de la obligación tributaria, más no el derecho de crédito, y siempre que la declaración de prescripción sea solicitada por el sujeto pasivo[5].
Es por esta razón, que la Sunat se avala en que la suspensión del plazo prescriptorio para la exigencia del cobro de la deuda tributaria es desde el día 16 de marzo del 2020 tomando como referencia el DS 044-2020, argumentando que las labores del ejecutor coactivo no son actividades y servicios esenciales, así como también que entre este marguen de tiempo y dada la inmovilización social sin precedentes muchas entidades se encontraban cerradas e imposibilitadas de realizar labores.
Y es que la consecuencia inmediata que pueda darse si es que se no acepta que la suspensión del plazo prescriptorio de la acción de la Sunat para exigir el pago de la deuda tributaria empezó desde el 16 de marzo del 2020, es el supuesto que si el plazo de los cuatro (4) años que tiene la Sunat vence justamente entre el 16 al 20 de marzo, el contribuyente pueda oponerlo válidamente. En este supuesto, la Sunat podría perder sumas cuantiosas de dinero por conceptos de tributos, multas e intereses de deudores tributarios en perjuicio del interés recaudatorio nacional.
Ahora bien, para encontrar un sentido favorable al Informe 031-2020-Sunat, consideramos que el DS 044-2020 regula un estado de emergencia nacional por las graves circunstancias que afectan la vida de la Nación a consecuencia del brote de covid-19, un hecho sin precedentes y que inició un período en el cual las circunstancias no eran las mismas para la realización de labores en cobranza coactiva, así como tampoco para el desarrollo de un debido procedimiento por las circunstancias emergentes, de ahí que el inciso e) del numeral 2 del artículo 46, disponga como punto favorable para Sunat que el plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se suspende durante el lapso en que la Sunat esté impedida de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal. Y fíjese que no se ha indicado que sea una norma con rango de ley.
Por consecuencia, esta misma lógica es favorable para el contribuyente puesto que también se ha suspendido el plazo de cuatro (04) años para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución de los pagos en exceso o indebidos u otro concepto tributario. Y es que el DS 044-2020 dispuso además de un estado de emergencia nacional, una inmovilización social que impide al ejecutor coactivo desarrollar con eficacia sus labores respectivas, así como también para el contribuyente que no puede ejercer una respectiva defensa tributaria por motivos de fuerza mayor y caso fortuito.
Entonces, la interpretación que realiza Sunat parte desde la naturaleza de la figura del “estado de emergencia nacional” declarado con el fin de proteger la vida de la Nación frente a las graves circunstancias que representan la covid-19 y seguidamente indica que las actividades de la administración tributaria para exigir el pago de la obligación tributaria no se encuentra contempladas dentro de las actividades denominadas como esenciales, de ahí que el ejecutor coactivo no haya realizado labores respectivas desde el 16 de marzo del 2020. No obstante, desde la otra perspectiva, para la defensa de los contribuyentes, se respalda en el argumento que no existe una norma específica que haya indicado la suspensión del plazo prescriptorio de las acciones de cobranza coactiva, sino hasta la entrada en vigencia por el DU 029-2020, es decir recién computable desde el 23 de marzo del 2020.
En nuestra opinión, consideramos que la suspensión del plazo de la prescripción tributaria para exigir el pago de la obligación tributaria está suspendida desde el 23 de marzo del 2020 por motivo de la vigencia de una norma con rango de ley como es lo es el DU 029-2020, mientras que por medio de una interpretación de la Sunat, el plazo de suspensión se inició desde el 16 de marzo del 2020 por medio del DS 044-2020 y tomando en cuenta la inmovilización social de los trabajadores de Sunat para la realización de las labores de cobranza coactiva. Sin embargo, queda el punto de discusión si es que el contribuyente quiere alegar a su favor la prescripción de su deuda tributaria entre los días 16 al 20 de marzo del 2020, materia de un posible procedimiento contencioso tributario, y por qué no de un proceso judicial.
2. El Decreto de Urgencia 029-2020 frente al Informe 031-2020-Sunat. La legalidad versus la interpretación
Entre el DU 029-2020 y el Informe 031-2020-Sunat existe una diferencia sustancial que debe valorarse a fin de tomar en cuenta el efecto jurídico de la suspensión del plazo prescriptorio de la acción de la cobranza coactiva de la obligación tributaria.
El DU 029-2020 es una norma con rango de ley conforme al inciso 4 del artículo 200 de la Constitución vigente, el mismo que también ha sido desarrollado jurisprudencialmente[6] en tanto que los decretos de urgencia responde a una facultad propia del titular del Poder Ejecutivo conforme está establecido en el inciso 19 del artículo 118 de la Constitución por el cual suscribe que es “la atribución del Presidente de la República de dictar medidas extraordinarias mediante decretos de urgencia con fuerza de ley, en materia económica y financiera, cuando así lo requiere el interés nacional y con cargo de dar cuenta al Congreso. El Congreso puede modificar o derogar los referidos decretos de urgencia”.
En cambio, un informe de Sunat es la interpretación de un organismo técnico especializado adscrito al Ministerio de Economía y perteneciente al Poder Ejecutivo sobre un tema puntual formulándose preguntas y concluyendo respuestas, pero es necesario recordar que los informes de Sunat no constituyen una fuente del derecho tributario conforme la Norma III del Código Tributario como sí lo es el decreto de urgencia. Nadie está obligado a acatar lo que se indique en el informe toda vez que no es vinculante en tanto que sea crea derecho tributario.
En cuanto a su vinculatoriedad, se podrá decir que es necesario respetar el DU 029-2020 válidamente emitido por el Poder Ejecutivo mientras no sea declarado inconstitucional tras la interposición de una acción de inconstitucionalidad, mientras que el Informe 031-2020-Sunat es una postura de interpretación de un ente estatal, pero no tiene carácter vinculante, pues desde otra postura, como la del contribuyente, puede establecerse otra interpretación, así como la interpretación pueda llegar hacer el Poder Judicial o el Tribunal Constitucional, salvando las diferencias, pues respecto a estos últimos, la interpretación que realicen si tiene carácter vinculatorio entre las partes, mucho más si lo establecen como precedente.
Entonces, desde la postura de la Sunat, en un análisis interpretativo, se indica que la suspensión del plazo prescriptorio de la acción de la administración tributaria para exigir el pago de la deuda tributaria está suspendido desde el 16 de marzo del 2020 conforme a la entrada en vigencia del DS 044-2020; sin embargo, debe tenerse en cuenta que expresa y autoritativamente la suspensión del plazo prescriptorio de la acción de cobranza coactiva se encuentra suspendido desde la entrada en vigencia del DU 029-2020 en tanto que suspendió los plazos de inicio y trámite de los procedimientos tributarios.
Por lo que existiría un plazo entre el 16 al 20 de marzo del 2020 en el cual no existiría una norma legal expresa, sino que, por un análisis interpretativo de la Sunat, se encuentra suspendido desde el 16 de marzo del 2020, versus la aplicación normativa del decreto de urgencia, norma que expresamente suspende el citado plazo desde el 23 de marzo del 2020. Sin duda son dos posturas contrapuestas, así como los intereses que se encuentran detrás lo cual reclama un análisis y decisión de un órgano autorizado para dilucidar el aparente conflicto.
3. Conclusiones
El punto clave de la discusión es la diferencia en el inicio en el cual opera la suspensión del plazo prescriptorio de la administración tributaria para la acción de cobranza de la deuda tributaria. Desde un análisis interpretativo del DS 044-2020 está suspendido desde el 16 de marzo en adelante, mientas que por medio de una norma con rango de ley como lo es el DU 029-2020, el plazo está suspendido desde el 23 de marzo del 2020.
Existe un período entre el 16 al 20 de marzo por en el cual el contribuyente puede alegar la prescripción de la deuda tributaria, lo que deberá exponerlo y discutirlo en un procedimiento contencioso tributario en tanto que ya se conoce la postura de la Sunat, y de ser necesario, transcurrir por una vía judicial para obtener una correcta interpretación vinculante para las partes, toda vez que el Informe 031-2020-Sunat no tiene carácter de fuente de derecho tributario.
En nuestra opinión, el plazo está suspendido desde el 23 de marzo del 2020 en tanto que existe una norma expresa que lo regula como es el DU 029-2020; sin embargo, desde una interpretación favorable a la Sunat, el plazo está suspendido desde el 16 de marzo, toda vez que el ejecutor coactivo se encontraba imposibilitado de realizar labores de cobranza coactiva por la inmovilización social declarada.
[1] El artículo 112 del Código Tributario aprobado por el TUO N° 133-2013, establece que son procedimientos tributarios: Procedimiento de Fiscalización, Procedimiento de Cobranza Coactiva, Procedimiento Contencioso Tributario y Procedimiento No Contencioso.
[2] En esta misma línea, Sunat por medio del Informe 027-2020-SUNAT/7T0000 ha concluido “De acuerdo con los Decretos de Urgencia N° 029-2020 y 053-2020, se suspenden por 45 días hábiles los plazos de inicio y de tramitación de los procedimientos administrativos y de procedimientos de cualquier índole seguidos ante la SUNAT; siendo que, en este caso, el cómputo de los 45 días hábiles del período de suspensión se inició el 23.3.2020 y culminaría el 27.5.2020” A ello agregaría que por medio del Decreto Supremo 087-2020 se ha ampliado este plazo hasta el día 10 de junio del 2020.
[3] El DU 029-2020 dispuso una suspensión por 30 días hábiles contada desde el 23 de marzo al 06 de mayo, posteriormente fue ampliada por el DU 053-2020 desde el 07 de mayo al 27 de mayo, para finalmente, por medio del DS 087-2020, el plazo sea postergado hasta el 10 de junio del 2020.
[4] Moreano, Carlos y Miranda, Fernando. “Situación actual de los procedimientos tributarios en el marco de la declaratoria de emergencia sanitaria a nivel nacional por la existencia del COVID-2019”. En Análisis Tributario, núm. 386, informe núm. 2, (2020), pp 29-33.
[5] Yacolca, Daniel; Bravo, Jorge y Gamba, César. Introducción al Derecho Financiero y Tributario. Jurista Editores. Lima, 2010, p. 143.
[6] Véase STC 0047-2020-AI/TC de fecha 24 de abril del 2006.
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