Fundamento destacado: 6. Primeramente, ha de señalarse que la reserva de ley en materia tributaria es, prima facie, una reserva relativa. Salvo para el caso previsto en el último párrafo del artículo 79º de la Constitución, que está sujeto a una reserva absoluta de ley (ley expresa), para los supuestos contemplados en el artículo 74° de la Constitución, la sujeción del ejercicio de la potestad tributaria al principio de reserva de ley -en cuanto al tipo de norma- debe entenderse como relativa, pues también la creación, modificación, derogación y exoneración tributarias pueden realizarse previa delegación de facultades, mediante Decreto Legislativo. Se trata, en estos casos, de una reserva de acto legislativo.
EXP. N.° 2762-2002-AA/TC
LIMA
BRITISH AMERICAN TOBACCO SOUTH AMÉRICA LIMITADA
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 30 días del mes de enero de 2003, reunido el Tribunal Constitucional en pleno jurisdiccional, con la asistencia de los señores magistrados Alva Orlandini, Presidente; Bardelli Lartirigoyen, Vicepresidente; Aguirre Roca, Revoredo Marsano, Gonzales Ojeda y García Toma, pronuncia la siguiente sentencia
ASUNTO
Recurso extraordinario interpuesto por British American Tobacco South América Ltda., Sucursal Perú, contra la sentencia de la Quinta Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas 447, su fecha 10 de octubre del 2002, que declaró infundada la acción de amparo de autos.
ANTECEDENTES
La empresa recurrente interpone acción de amparo contra el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF), la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT) y la Superintendencia Nacional de Aduanas (ADUANAS), a fin de que se declare inaplicable el Decreto Supremo N.° 222-2001-EF, por vulnerar su derecho a la seguridad jurídica y los principios de legalidad tributaria y jerarquía normativa. Señala que los actos de aplicación de la norma cuestionada se ven traducidos en la Declaración Única de Aduanas N° 118-2001-10-141541-01-5-00 y en los pagos de regularización mensual que efectúa ante la SUNAT, por los cuales debe abonar el 125% del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) cada vez que importa cigarrillos. Agrega que su acción procede, pues el Decreto cuestionado tiene carácter de norma autoaplicativa. Asimismo, indica que el artículo 61° del TUO de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, permite que a través de Decreto Supremo se modifiquen las tasas, montos y bienes contenidos en los Apéndices III y IV de dicha ley, estableciéndose, por una norma inferior a la ley, la base imponible y la alícuota o monto fijo de dichos tributos, vulnerándose así los principios de legalidad tributaria, seguridad jurídica y jerarquía normativa, previstos tanto por el artículo 74° de la Constitución Política del Perú como en la Norma IV del Título Preliminar del Decreto Legislativo N° 816, Código Tributario.
El MEF deduce las excepciones de incompetencia y falta de agotamiento de la vía administrativa previa, alegando que la demanda es improcedente al pretender el actor ignorar la potestad tributaria del Estado, solicitando tratos especiales para incumplir sus obligaciones tributarias. Asimismo, aduce que no existen actos concretos de la Administración que vulneren derechos del accionante, y que el Decreto cuestionado fue emitido en correcta aplicación del artículo 61.° del Decreto Legislativo N° 821, no existiendo contravención de los principios de legalidad tributaria ni de jerarquía normativa, agregando que, en todo caso, si se quiere cuestionar un Decreto Supremo, la vía idónea sería la acción popular, mas no el amparo.
La SUNAT propone la excepción de falta de agotamiento de la vía administrativa, y ADUANAS la excepción de falta de legitimidad para obrar del demandado, y ambas entidades, al contestar la demanda, coinciden en señalar que no se han violado los principios de legalidad, seguridad jurídica ni jerarquía normativa, aduciendo que el Decreto cuestionado fue emitido en aplicación del artículo 61° del TUO de la Ley del IGV e ISC.
El Sexagésimo Quinto Juzgado Especializado en lo Civil de Lima declaró infundada la excepción de incompetencia; fundada la excepción de falta de legitimidad para obrar formulada por ADUANAS, por no ser parte en el proceso, y fundada la excepción de falta de agotamiento de la vía administrativa deducida por el MEF y la SUNAT, al no haberse seguido proceso impugnativo alguno en la vía administrativa; consecuentemente, declaró improcedente la demanda.
La recurrida revocó la apelada en el extremo que declara fundada la excepción de falta de agotamiento de la vía previa, y la confirmó en el extremo que declara improcedentes la demanda y lo demás que contiene.
FUNDAMENTOS
1. La actora pretende que se declare inaplicable a su caso el Decreto Supremo N.° 222-2001-EF, en virtud del cual se incrementa el ISC sobre la importación de cigarrillos de 100% al 125%, disposición que sustenta en el artículo 61° del TUO de la Ley del IGV e ISC, aprobado por Decreto Supremo N.° 055-99-EF, que establece que “Por Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas, se podrán modificar las tasas y/o montos fijos, así como los bienes contenidos en los apéndices III y IV (…)”.
2. Antes de ingresar al análisis de fondo, cabe indicar que el Tribunal, en reiterada jurisprudencia en materia tributaria, ha señalado que no es preciso agotar la vía administrativa cuando se impugna un acto concreto, practicado al amparo de una norma legal incompatible con la Constitución. Así, en el presente caso, el demandante alega que el Decreto Supremo N° 222-2001-EF –derivado del artículo 61 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y Selectivo al Consumo–, que dispone el pago del 125% del Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) cada vez que importa cigarrillos (lo que se ha acreditado con la Declaración Única de Aduanas N° 118-2001-10-141541-01-5-00, y los pagos de regularización mensual que efectúa ante la SUNAT), viola sus derechos constitucionales.
3. A efectos de determinar la inaplicación del Decreto Supremo N° 222-2001-EF, es preciso analizar si las referidas normas concuerdan con lo dispuesto por la Constitución en lo referido a reserva de ley. En tal sentido, contrario a los argumentos de defensa de la parte demandada, este Tribunal considera que no puede hablarse a priori de conformidad constitucional del referido Decreto Supremo, por el hecho de que este provenga de la remisión legal del artículo 61° supra, pues es necesario, ante todo, verificar si tal mandato es procedente y acorde con los límites de permisibilidad derivados de la Constitución. Se trata, pues, de efectuar el análisis conforme a la voluntad del constituyente antes que en función de la voluntad del legislador.
La reserva de ley en materia tributaria y los alcances del artículo 74° de la Constitución
4. El artículo 74° de la Constitución reconoce la potestad tributaria como la facultad del Estado para crear tributos, modificarlos, derogarlos, otorgar beneficios o regímenes especiales para su aplicación, encontrándose delimitada por los principios tributarios de reserva de ley, igualdad, no confiscatoriedad y respeto a los derechos fundamentales. Asimismo, se entiende que cuando nuestro texto constitucional señala que los tributos se crean exclusivamente por Ley o Decreto Legislativo, en caso de delegación de facultades, ha previsto una reserva de ley.
5. Cabe, por tanto, definir cuáles son los alcances y la extensión de la reserva de ley en nuestro ordenamiento jurídico; es decir, interpretar lo que el constituyente ha querido que el legislador o el titular habilitado para estos casos, en el ámbito de su competencia, respete de manera ineludible al momento de crear un tributo.
6. Primeramente, ha de señalarse que la reserva de ley en materia tributaria es, prima facie, una reserva relativa. Salvo para el caso previsto en el último párrafo del artículo 79° de la Constitución, que está sujeto a una reserva absoluta de ley (ley expresa), para los supuestos contemplados en el artículo 74° de la Constitución, la sujeción del ejercicio de la potestad tributaria al principio de reserva de ley – en cuanto al tipo de norma – debe entenderse como relativa, pues también la creación, modificación, derogación y exoneración tributarias pueden realizarse previa delegación de facultades, mediante Decreto Legislativo. Se trata, en estos casos, de una reserva de acto legislativo.
7. Asimismo, la doctrina comparada comúnmente sostiene que la exigencia de la reserva de ley (relativa) –en cuanto al contenido de la norma– involucra el reconocimiento de un contenido mínimo necesario para que la regulación efectuada no desborde la voluntad del constituyente a través de remisiones a textos infralegales de la materia reservada a la ley, siendo este razonamiento similar a lo que la teoría del contenido esencial sostiene respecto de los derechos fundamentales.
8. Al crearse un cobro tributario, podrá decirse que se ha respetado la reserva de ley cuando, vía ley o norma habilitada, se regulen los elementos esenciales y determinantes para reconocer dicho tributo como tal, de modo que todo aquello adicional pueda ser delegado para su regulación a la norma reglamentaria en términos de complementariedad, mas nunca de manera independiente. Respecto a los elementos esenciales que deben integrar la materia reservada, se señala que son aquellos que mínimamente deben estar contenidos en la creación de un tributo; es decir, “[…] los hechos imponibles, los sujetos pasivos de la obligación que va a nacer, así como el objeto y la cantidad de la prestación; por lo que todos esos elementos no deben quedar al arbitrio o discreción de la autoridad administrativa (Sergio F. de la Garza. Derecho Financiero Mexicano, Editorial Porrúa S.A, 1976. Pág. 271).
9. Este Tribunal, sin embargo, advierte que estas exigencias deben ser analizadas en cada caso concreto y dependiendo de la naturaleza del tributo, pues el contenido material de la reserva de ley requerirá una concretización singular en atención a la naturaleza y objeto de cada cobro tributario. Esta determinación o intensidad de la reserva se logra cuando se parte de un análisis de la reserva de ley tanto en su extensión horizontal como vertical.
[Continúa…]
