En la Resolución del Tribunal Fiscal 00054-4-2005 se precisó que no será un gasto deducible para el pago del impuesto a la renta anual, el monto destinado al pago del alquiler de la vivienda del trabajador de confianza.
La resolución analizó los argumentos de la empresa sancionada, los cuales se sustentaron en lo siguiente: el gasto por alquiler de vivienda para funcionarios no constituye un acto de liberalidad en beneficio del trabajador, sino es una condición de trabajo para los trabajadores que únicamente laboran en lugar distinto al de su residencia habitual.
Agregó que los trabajadores no tienen libre disponibilidad sobre dicho dinero, ni puede ser destinado a otro fin distinto que a cubrir el costo del alquiler de las viviendas que ocupan.
También añadió que al tratarse de una empresa de cobertura nacional la labor de los funcionarios es itinerante; en ese sentido, para que puedan cumplir a cabalidad su labor se les otorga como condición de trabajo el pago por el alquiler de vivienda.
Sin embargo, el Tribunal aclaró que el efectivo entregado por la recurrente a favor de sus trabajadores de dirección y de confianza por concepto de alquileres de vivienda califican como parte de la renta gravada para los trabajadores para efecto del Impuesto a la Renta de quinta categoría, toda vez que son los propios trabajadores quienes eligen la vivienda, siendo que la empresa no asume ninguna obligación contractual en los contratos de alquiler suscritos.
Por otro lado, son los trabajadores los propios funcionarios beneficiarios, pues las consecuencias del contrato de arrendamiento resultan de exclusiva responsabilidad del trabajador, tal es así que tanto en los contratos de arrendamiento como en los recibos emitidos por el arrendador de dichos inmuebles figuran los nombres de los referidos beneficiarios.
Sobre los gastos de vivienda, el Tribunal precisó que los gastos que le demande vivir en determinada localidad forman parte de los costos que demanda el aceptar la oferta de trabajo, siendo que el hecho que el empleador asuma el pago de estos conceptos, que son de carácter personal del trabajador, representan para éste último, un beneficio patrimonial proveniente de la relación laboral que forma parte de las contraprestaciones por los servicios prestados y por tanto constituye renta de quinta categoría.
Fundamento destacado: Que en el caso de autos el efectivo entregado por la recurrente a favor de sus trabajadores de dirección y de confianza por concepto de alquileres de vivienda califican como parte de la renta gravada para los trabajadores para efecto del Impuesto a la Renta de quinta categoría, y por tanto sujetas a las retenciones correspondientes por el empleador, toda vez que son los propios trabajadores quienes eligen la vivienda, siendo que la empresa no asume ninguna obligación contractual en los contratos de alquiler suscritos por los propios funcionarios beneficiarios, de lo cual se infiere que tanto la elección de la vivienda y la estipulación de su precio y demás consecuencias que del contrato de arrendamiento se derivasen resultan de exclusiva responsabilidad del trabajador, tal es así que tanto en los contratos de arrendamiento como en los recibos emitidos por el arrendador de dichos inmuebles, figuran los nombres de los referidos beneficiarios;
Tribunal Fiscal N° 00054-4-2005
Expediente N° : 425-2003
Interesado: XXXXXX
Asunto : Aportaciones de Salud y Otros
Procedencia: Cusco
Fecha: Lima, 5 de enero de 2005
VISTA la apelación interpuesta por XXXXXXXXXXXXXX Resolución de Intendencia N° 095-4-02129/SUNAT, emitida el 29 de noviembre de 2002 por la Intendencia Regional Cusco de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, que declaró improcedente la reclamación contra las Resoluciones de Determinación N°s 092-03-0000649 a 092-03- 0000672 por concepto de Aportaciones de Salud, Impuesto Extraordinario de Solidaridad – Cuenta Propia y Retenciones del Impuesto a la Renta – quinta categoría de octubre de 2000 a setiembre de 2001 y las Resoluciones de Multa N°s 092-02-0001064 a 092-02-0001084 y 092-02-0001140 emitidas por las infracciones tipificadas en el numeral 13 del artículo 177° y el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario.
CONSIDERANDO:
Que la recurrente sostiene que el gasto por alquiler de vivienda para funcionarios no constituye un acto de liberalidad en beneficio del trabajador como señala la Administración, sino una condición de trabajo para los trabajadores que únicamente laboran en lugar distinto al de su residencia habitual, toda vez que no tienen libre disponibilidad sobre dicho dinero ni puede ser destinado a otro fin distinto que a cubrir el costo del alquiler de las viviendas que ocupan, el que además debe ser rendido;
Que indica que al tratarse de una empresa de cobertura nacional la labor de los funcionarios es itinerante por lo que para que puedan cumplir a cabalidad su labor (comercialización), se les otorga como condición de trabajo el pago por el alquiler de vivienda, resultando por tanto aplicable el inciso a) del artículo 34° de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso c) de su Reglamento;
Que agrega que de acuerdo a la Directiva N° 013-99-E/OPD “Normas para el pago por Alquiler de Viviendas” aprobada por Resolución Gerencial N° 169-99-1 XXXXXXXXXXXXXX S.A. /GERENCIA GENERAL, no sólo se exige la presentación del contrato de arrendamiento, sino fundamentalmente que el trabajador debe acreditar el pago efectuado con el comprobante de pago dentro de los tres días posteriores a la entrega del cheque, de lo que se desprende que no puede ser de libre disposición algo que está sujeto a rendición de cuentas, no pudiendo considerarse parte de la remuneración del trabajador, siendo dicho fundamento el recogido en el análisis de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 234-5-2000;
Que refiere que los recibos de arrendamiento son emitidos a nombre de XXXXXXXXXXXX por lo que se genera una relación de causalidad con la empresa en la cual el trabajador sólo hace de intermediario, pues debe cumplir con rendir cuenta del dinero otorgado, por lo que resulta inapropiado incluirlo en la planilla como un concepto remunerativo adicional, no constituyendo remuneración ni ingreso de quinta categoría para el trabajador sino exclusivamente un gasto deducible para los efectos de establecer la renta neta de la empresa;
Que por su parte, la Administración señala que el pago de los alquileres por la recurrente a sus trabajadores constituye un acto de liberalidad y no una condición de trabajo, por lo que al formar parte de la remuneración de los mismos se encuentra gravado con las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, Aportaciones de ESSALUD e Impuesto Extraordinario de Solidaridad;
Que señala que las condiciones de trabajo se otorgan para la prestación del servicio a diferencia de la remuneración que se otorga por la prestación del mismo, en tal sentido, los desembolsos entregados a algunos de los trabajadores con motivo del pago de alquileres de sus viviendas constituyen beneficios para ellos, pues forman parte de sus remuneraciones, siendo además que las viviendas elegidas por los beneficiarios como lugar de residencia, no constituyen una necesidad básica para la obtención de la prestación del servicio de los trabajadores, sino que tal como señala la recurrente están destinadas a rodear al funcionario por iniciativa e interés de aquélla, de un ambiente adecuado para cumplir en mejor forma la función que le asigna;
Que agrega que el mecanismo creado por la recurrente para verificar la intención de otorgar dichos pagos no le quita la condición de acto de liberalidad al desembolso efectuado, asimismo tampoco constituyen viáticos dado que el lugar donde realizan sus labores no es temporal sino que constituye el lugar de su nueva residencia habitual, por lo que con mayor razón y dada la naturaleza de las labores administrativas que realizan los funcionarios beneficiarios y la ubicación geográfica de las sedes de labores no resulta exigible que el empleador abone dichos importes;
Que con relación a la disponibilidad de dichos desembolsos señala que el concepto de remuneración no resulta aplicable para efecto del Impuesto a la Renta que se rige por sus propias normas, siendo que la Resolución del Tribunal Fiscal aludida por la recurrente se encuentra referida a condiciones de trabajo que no son aplicables a este caso;
Que agrega que de los contratos y recibos de arrendamiento se aprecia que son los trabajadores y no el empleador quienes han elegido la vivienda a ser habitada y que en consecuencia los que se han constituido en arrendatarios, lo que se corrobora de lo señalado en el punto 6.6 de las disposiciones específicas de la Directiva N° 013-99-E/OPD que indica que los contratos de alquiler serán suscritos por el propio funcionario sin intervención de la empresa, la misma que no asumirá ninguna obligación contractual;
Que de la documentación que obra en autos, se tiene que mediante Requerimiento N° 00046699 notificado con fecha 4 de diciembre de 2001 (folio 225), la Administración inició a la recurrente la fiscalización de sus obligaciones tributarias de los meses de octubre de 2000 a setiembre de 2001, solicitándole diversa documentación tributaria y contable;
Que el artículo 81° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, aplicable al caso de autos, señalaba que la Administración Tributaria suspendería su facultad de verificación o fiscalización respecto de cada tributo, por los ejercicios o períodos no prescritos, si efectuada la verificación o fiscalización del último ejercicio, tratándose de tributos de liquidación anual, o de los últimos doce (12) meses, tratándose de tributos de liquidación mensual, no se detectan: (a) omisiones a la presentación de la declaración de determinación de la obligación tributaria o presentaciones posteriores a la notificación para la verificación o fiscalización, (b) irregularidades referidas a la determinación de la obligación tributaria en las declaraciones presentadas, (c) omisiones en el pago de los tributos o pagos posteriores a la notificación mencionada, precisándose en el tercer párrafo que en el caso de tributos de liquidación anual, la facultad de verificación o fiscalización se prorrogará hasta el sexto mes del período gravable siguiente a aquél en el que corresponda presentar la declaración;
Que conforme al cronograma de cumplimiento de obligaciones tributarias aprobado por Resolución de Superintendencia N° 138-2000/SUNAT, las obligaciones tributarias correspondientes al mes de noviembre de 2001, para los contribuyentes cuyo último dígito de Registro Único de Contribuyente fuera cero (0), como en el caso de la recurrente, vencían el 19 de diciembre de 2001, mientras que las del mes de octubre, vencían el 19 de noviembre de 2001;
Que teniendo en cuenta las normas glosadas y la fecha de inicio del procedimiento de fiscalización (4 de diciembre de 2001), se tiene que la Administración podfa iniciar la fiscalización de las obligaciones tributarias de la recurrente por los meses de noviembre de 2000 a octubre de 2001 y no de octubre de 2000 a setiembre de 2001, criterio que ha sido adoptado por el Tribunal Fiscal mediante Acuerdo de Sala Plena N° 2002-12 de fecha 25 de setiembre de 2002, y recogido en la Resolución N° 5847-5-2002 de fecha 11 de octubre de 2002, publicada en el diario oficial El Peruano con fecha 23 de octubre de 2002, la misma que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria;
Que de acuerdo con lo establecido por el numeral 13.2 del artículo 13° de la Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley N° 27444, la nulidad parcial del acto administrativo no alcanza a las otras partes del acto que resulten independientes de la parte nula, salvo que sea su consecuencia, ni impide la producción de efectos para los cuales no obstante el acto pueda ser idóneo, salvo disposición legal en contrario;
Que estando a lo indicado, corresponde declarar la nulidad parcial del Requerimiento N° 00046699 en la parte que excede la facultad de la Administración para llevar adelante la fiscalización efectuada, asimismo, corresponde declarar la nulidad de los sucesivos actos del procedimiento que estén vinculados a él, la Resolución de Determinación N° 092-03-0000649, la Resolución de Multa N° 092-02-0001064, así como de la apelada en dicho extremo, criterio que también ha sido recogido por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 5847-5-2002 citada;
Que el asunto materia de controversia consiste en determinar si los pagos en efectivo efectuados por la recurrente a los trabajadores de dirección y de confianza por concepto de alquiler de viviendas, se encuentran afectos a las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, Impuesto Extraordinario de Solidaridad y Aportaciones de Salud por los meses de noviembre de 2000 a setiembre de 2001;
Que con relación a las Retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, se tiene que el inciso a) del artículo 34° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo Na 054-99-EF considera como rentas de la quinta categoría, a las obtenidas por el trabajo personal prestado en relación de dependencia, incluidos cargos públicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de representación y, en general, toda retribución por servicios personales, no considerándose como tales las cantidades que percibe el servidor por asuntos del sen/icio en lugar distinto al de su residencia habitual, tales como gastos de viaje, viáticos por gastos de alimentación y hospedaje, gastos de movilidad y otros gastos exigidos por la naturaleza de sus labores, siempre que no constituyan sumas que por su monto revelen el propósito de evadir el impuesto;
Que como regla general todo ingreso proveniente del trabajo, como fuente susceptible de generar ingresos periódicos, se encuentra gravado con el Impuesto a la Renta, es así que toda retribución por servicios personales es considerada como renta afecta de quinta categoría, la misma que tiene como excepción a la señalada en la norma glosada en el considerando anterior;
[Continúa…]
