Una de las mayores preocupaciones que tienen los contribuyentes respecto de los actos emitidos por la administración tributaria, está referido a la notificación de una orden de pago por deuda previamente autoliquidada o por algún error material o de cálculo que Sunat haya podido advertir en la determinación la obligación tributaria contenida en su declaración jurada.
Ante dicha incertidumbre, muchos contribuyentes optan por impugnar la orden de pago a efectos de dilatar la cobranza de la deuda tributaria objeto de cobranza, sin considerar si ello suspenderá el inicio de un procedimiento de cobranza coactiva, siendo muy probable que a los pocos días Sunat les notifique la resolución coactiva con mandato de pago dentro de los siete (7) días hábiles posteriores a la notificación de dicho acto administrativo.
A continuación, pasaremos a detallar cuales son las acciones que los contribuyentes pueden realizar ante la notificación de una orden de pago por parte de Sunat, así como los supuestos de excepción para impugnar una orden de pago sin el requisito del pago previo de la deuda cuando se presenten circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza.
Sobre el particular, debemos advertir que la administración tributaria dentro de las facultades regladas y discrecionales previstas en el Código Tributario se encuentra facultada a notificar a los contribuyentes actos administrativos, en los cuales ejerza la facultad de cobranza de la deuda tributaria pendiente de pago.
Al respecto, en el artículo 78 del Código Tributario, se han previsto los supuestos en los cuales la Administración Tributaria está facultada emitir órdenes de pago, habiéndose establecido que la orden de pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la resolución de determinación.
Cabe mencionar, que recientemente, mediante Decreto Legislativo 1540, se ha modificado el numeral 5 del artículo 7 del Código Tributario y se ha incorporado el numeral 6 al aludido artículo 78 del Código Tributario, siendo que los supuestos por los cuales a la fecha la Administración Tributaria puede emitir órdenes de pago, son los siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redacción o cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el monto de la orden de pago, la Administración Tributaria considera la base imponible del periodo, las pérdidas, los saldos a favor o créditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos.
Para efectos de lo dispuesto en este numeral, también se considera error.
a) Al originado por el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.
b) Tratándose de arrastre de pérdidas, al monto de la pérdida.
Que no corresponda con el determinado por el deudor tributario en la declaración jurada anual del impuesto a la renta correspondiente al ejercicio que se generó la pérdida.
ii) Cuyo arrastre se realice incorrectamente en las declaraciones posteriores a la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta.
Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más periodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles.
Cuando la Administración Tributaria encuentre un tributo no pagado producto de la verificación de los libros de contabilidad u otros libros y registros del deudor tributario, exigidos por las leyes, reglamentos o resolución de superintendencia.
La verificación a la que se refiere este numeral incluye aquella que se realice respecto de los registros llevados de forma electrónica que la SUNAT pueda, conforme con la normativa vigente, generar por el deudor tributario y/o en los que pueda anotar por este.
Cuando la administración tributaria encuentre un pago a cuenta no pagado producto de la verificación de los comprobantes de pago, las notas de débito y de crédito emitidos y de la información brindada por el deudor tributario perceptor de rentas de cuarta categoría respecto de dichos documentos, siempre que este haya informado la fecha de percepción del ingreso respectivo.
Cabe mencionar que la modificación efectuada al numeral 5 del artículo 7 del Código Tributario entrará en vigencia a partir del 1 de julio de 2024, tal como se ha dispuesto en la Primera Disposición Complementaria y Final del Decreto Legislativo N° 1540, por ello el numeral 5 del artículo 78 del Código Tributario que seguirá vigente hasta el 30 de junio de 2024 es el siguiente texto:
Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.
Al respecto, de la revisión de los supuestos para la emisión de una orden de pago previstos en los numerales 1 al 6 del artículo 78° del Código Tributario, se desprende que dichos actos administrativos se emiten por tributos autoliquidados por el contribuyentes, pagos a cuenta o anticipos, tributos derivados de errores materiales o de cálculo, o cuando la Administración Tributaria encuentre un tributo no pagado producto de una verificación de los libros de contabilidad o registros contables del deudor tributario.
Cabe señalar que una vez que la Administración Tributaria haya notificado al contribuyente una orden de pago, la misma deviene en exigible, tal y como lo dispone el inciso d) del artículo 115° del Código Tributario, el cual refiere que se considera deuda exigible la que consta en una orden de pago notificada conforme a Ley.
En ese sentido, la notificación de una orden de pago deviene en exigible, por ello, así el contribuyente interponga recurso de reclamación dentro del plazo de veinte días hábiles posteriores a la notificación de la orden de pago, la tramitación del aludido recurso de reclamación, no impedirá que se inicie procedimiento de cobranza coactiva, en tanto la deuda contenida en la orden de pago resulta exigible con su sola notificación.
Sin embargo, de acuerdo a lo previsto en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario, el ejecutor coactivo puede disponer la suspensión temporal del procedimiento de cobranza coactiva excepcionalmente, tratándose de órdenes de pago, cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría devenir en improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la Orden de Pago.
En consecuencia, salvo que se acredite una causal de manifiesta improcedente de la cobranza de la deuda tributaria contenida en la orden de pago, se podrá admitir el recurso de reclamación sin el pago previo de la deuda, por ello, resulta importante que si se ha presentado una causal que evidencie la improcedencia de la cobranza, los contribuyentes, señalen expresamente ello en su recurso de reclamación, esto es, que sustente los motivos por los cuales la Administración Tributaria debe aplicar lo dispuesto en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario.
Si bien el Código Tributario, no ha señalado cuales serían las causales que evidencien que la cobranza podría devenir en improcedente, a continuación, detallamos algunas situaciones que podrían califican como tales:
- La cobranza se está siguiendo contra una persona distinta al obligado
- La deuda se encuentra prescrita y para ello el contribuyente cuenta por una resolución emitida por la Administración Tributaria que declara prescrita la deuda tributaria.
- Se ha presentado una declaración rectificatoria por la cual se ha disminuido el importe determinado en la declaración jurada original, la cual se encuentra en trámite
- La deuda tributaria objeto de cobranza ha sido compensada con un crédito tributario
- Se encuentra pendiente de atención una solicitud de pago por error, se pago el tributo consignando un código de tributo o periodo distinto.
- La Administración Tributaria ha efectuado una nueva determinación del tributo, y no se ha acreditado un error material o de cálculo en la determinación del tributo objeto de cobranza.
Atendiendo a lo expuesto, si bien el contribuyente tiene expedito su derecho a interponer recurso de reclamación contra una orden de pago, considere que si no se acredite una causal por la cual la cobranza podría devenir en improcedente, la Administración Tributaria le notificará un requerimiento de admisibilidad a efectos que acredite el pago previo de la deuda o carta fianza que garantice el pago de la deuda, para la admisión a trámite del recurso de reclamación.
Por ello, ante la notificación de una orden de pago, considere que puede efectuar lo siguiente:
- Efectuar el pago del importe total consignado en la orden de pago
- Acoger la deuda tributaria contenida en la orden de pago a un fraccionamiento tributario
- Interponer recurso de reclamación dentro del plazo de veinte (20) días hábiles sustentando la improcedencia de la cobranza
Finalmente, considere que si presentó oportunamente su declaración jurada, pero no efectuó el pago de la deuda tributaria determinada y contenida en dicha declaración, la Administración Tributaria está facultada a notificarle una orden de pago por tributo autoliquidado al amparo de lo dispuesto en el numeral 1 del Código Tributario, siendo lo más recomendable efectuar el pago o acoger la deuda tributaria a un fraccionamiento, a efectos de evitar el inicio de un procedimiento de cobranza coactiva, aunque debemos recordar que la sola tramitación de una solicitud de fraccionamiento no suspende el procedimiento de cobranza coactiva, hasta que se apruebe el fraccionamiento tributario.
