Precedente de observancia obligatoria: “El inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda tributaria contenida en resoluciones de determinación y de multa emitidas por conceptos originados antes de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012, se rigió por los numerales 1) a 4) del artículo 44° del Código Tributario, según correspondía, por lo que no resulta aplicable el numeral 7) del anotado artículo”.
TRIBUNAL FISCAL N° 09789-4-2017
EXPEDIENTE N° 10169-2017
INTERESADO:
ASUNTO: Prescripción
PROCEDENCIA: Chimbote
FECHA: Lima, 7 de noviembre de 2017
VISTA:
La apelación interpuesta por…. con RUC N°….contra la Resolución de Oficina Zonal Nº 1430200003386/SUNAT de 14 de junio de 2017, emitida por la Oficina Zonal Chimbote de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – SUNAT, que declaró improcedente la solicitud de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en la Resolución de Multa N° 143-002-0050816, girada por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176° del Código Tributario.
CONSIDERANDO:
Que el recurrente sostiene que los actos de interrupción del cómputo del plazo de prescripción señalados en la resolución apelada no le han sido notificados, por lo que considera que a la fecha en que presentó su solicitud de prescripción, la deuda contenida en la Resolución de Multa N° 143-002- 0050816 se encontraba prescrita.
Que, por su parte, la Administración señala que su facultad para exigir el pago de la deuda materia de autos no se encuentra prescrita, al haberse producido diversos actos de interrupción y suspensión del cómputo del plazo prescriptorio indicados en la resolución apelada.
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Que el artículo 43º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N° 953, disponía que la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribía a los 4 años, y a los 6 años para quienes no hubieren presentado la declaración respectiva.[1]
Que, por su parte, el numeral 4 del artículo 44° del citado código, prevé que el inicio el plazo de prescripción se computará desde el 1 de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción.
Que, a su vez, según el numeral 7 del artículo 44° del mencionado código, incorporado por Decreto Legislativo N° 1113[2], el término prescriptorio se computará desde el día siguiente de realizada la notificación de las resoluciones de determinación o de multa, tratándose de la acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda contenida en ellas.
Que los literales a) y f) del inciso 2 del artículo 45° del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 133-2013-EF, aplicable al caso de autos, establece que el plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación tributaria se interrumpe por la notificación de la orden de pago, y por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del procedimiento de cobranza coactiva, agregando el último párrafo del anotado artículo que el nuevo término prescriptorio para exigir el pago de la deuda tributaria se computará desde el día siguiente al acaecimiento del acto interruptorio.
Que, por otra parte, el inciso a) del artículo 104° del citado código, dispone que la notificación de los actos administrativos se realizará por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la diligencia. El acuse de recibo deberá contener, como mínimo:
i) Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor tributario.
ii) Número de RUC del deudor tributario o número del documento de identificación que corresponda.
iii) Número de documento que se notifica.
iv) Nombre de quien recibe y su firma, o la constancia de la negativa.
v) Fecha en que se realiza la notificación.
Qué asimismo, mediante Resolución del Tribunal Fiscal N° 09217-7-2007, publicada en el diario oficial «El Peruano» el 9 octubre de 2007, con carácter de observancia obligatoria, se estableció que el plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1 del artículo 176° del texto original del Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo N° 816 y su modificatoria realizada por la Ley N° 27038[3], es de 4 años.
Que, en el presente caso, el 2 de setiembre de 2016, mediante solicitud ingresada con Expediente N° 000- TI0026-2016-542298-0, de foja 13, el recurrente solicitó la prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en la Resolución de Multa N° 143-002-0050816, girada por no presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2009, infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176° del Código Tributario, solicitud que fue declarada improcedente mediante Resolución de Oficina Zonal N° 1430200003386/SUNAT, de fojas 35 a 37, debido a que la Administración señaló que el cómputo del plazo de prescripción se inició al día siguiente de notificado el citado valor, esto es, el 4 de diciembre de 2014, al amparo del numeral 7 del artículo 44° del Código Tributario antes glosado.
Que sobre el particular se han suscitado dos interpretaciones, la primera que señala que el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda tributaria contenida en resoluciones de determinación y de multa emitidas por conceptos originados antes de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113[4], notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012, se rigió por los numerales 1 a 4 del artículo 44° del Código Tributario, según correspondía, por lo que no resulta aplicable el numeral 7 del anotado artículo.
Que, por otro lado, conforme con la segunda interpretación, el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda tributaria contenida en resoluciones de determinación y de multa notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012, se rige por el numeral 7 del artículo 44° del Código Tributario.
Que la primera interpretación ha sido aprobada por mayoría de votos, mediante acuerdo contenido en el Acta de Reunión de Sala Plena N° 2017-17 de 27 de octubre de 2017, con los fundamentos siguientes:
«El artículo 43º del Código Tributario[5] dispone que la acción de la Administración para determinar la deuda tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los 4 años, a los 6 años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva y a los 10 años cuando el agente de retención o percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido.
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Por su parte, los numerales 1) a 4) del artículo 44° del Código Tributario, prevén que el inicio el plazo de prescripción se computará:
1. Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el plazo para la presentación de la declaración anual respectiva.
2. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el deudor tributario no comprendidos en el inciso anterior.
3. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los incisos anteriores.
4. Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administración Tributaria detectó la infracción.
Ahora bien, antes de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 981[vi], esto es, antes del 1 de abril de 2007, el artículo 45° del citado código establecía las causales de interrupción del cómputo del plazo de prescripción sin distinguir las acciones de determinar, sancionar y exigir el pago.
Por ejemplo, el citado artículo, modificado por Decreto Legislativo N° 953, establecía que la prescripción se interrumpía:
a) Por la notificación de la resolución de determinación o de multa,
b) Por la notificación de la orden de pago, hasta por el monto de la misma,
c) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria por parte del deudor,
d) Por el pago parcial de la deuda,
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago,
f) Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del procedimiento de cobranza coactiva,
g) Por la compensación o la presentación de la solicitud de devolución. Asimismo, disponía que el nuevo término prescriptorio se computaría desde el día siguiente al acaecimiento del acto interruptorio.
Es a partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 981 que se separaron las causales de interrupción del cómputo del plazo de prescripción en función a cada una de las acciones (determinar, sancionar y exigir el pago)[7].
Así, el numeral 1) del citado artículo recogió las causales de interrupción del plazo de prescripción de la acción para determinar la obligación tributaria, estas son:
a) Por la presentación de una solicitud de devolución,
b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria,
c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, para la determinación de la obligación tributaria[8],
d) Por el pago parcial de la deuda y
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de
Por su parte, el numeral 2) del anotado artículo regula las causales de interrupción del plazo de prescripción de la acción para exigir el pago, estas son:
a) Por la notificación de la orden de pago, resolución de determinación o resolución de multa[9],
b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria,
c) Por el pago parcial de la deuda,
d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago,
e) Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o fraccionamiento,
f) Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del procedimiento de cobranza
En el caso de la acción de aplicar sanciones, el numeral 3) del referido artículo, señaló que el cómputo del plazo de prescripción se interrumpe:
a) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, para la aplicación de las sanciones[10],
b) Por la presentación de una solicitud de devolución,
c) Por el reconocimiento expreso de la infracción,
d) Por el pago parcial de la deuda, y
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de
No obstante, esta modificación normativa mediante la que se separó las causales de interrupción del cómputo del plazo de prescripción según la acción, la redacción del artículo 44° del Código Tributario no fue modificada sino hasta la entrada en vigencia del Decreto Legislativo Nº 1113[11]. En efecto, antes de dicha modificación, no se hizo distinción alguna entre, por un lado, el inicio del cómputo del plazo de prescripción de las acciones para determinar la obligación tributaria y sancionar y de otro lado, el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción para exigir el pago.
Es a partir del 28 de setiembre de 2012, día en que entró en vigencia la modificación introducida por el Decreto Legislativo N° 1113 al artículo 44° del citado código, que se agregó el numeral 7) al anotado artículo, según el cual, el plazo de prescripción de la acción para exigir el pago se computaría desde el día siguiente de realizada la notificación de las resoluciones de determinación o de multa que contienen la deuda tributaria.
Ahora bien, existen casos en los que los administrados invocan la prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago de la deuda tributaria contenida en resoluciones de determinación y de multa[12] cuyo cómputo, de no haberse modificado el artículo 44° del Código Tributario, habría empezado a efectuarse a partir del 1 de enero[13] que correspondía (conforme con los numerales 1) al 4) del mencionado artículo)[14], de forma simultánea a la acción para determinar y aplicar sanciones. Al haberse introducido al mencionado artículo el numeral 7), debe determinarse la norma aplicable en los casos que la resolución de determinación o de multa que contiene la deuda a cobrar fue notificada a partir del 28 de setiembre de 2012, puesto que ahora se prevé un supuesto normativo específico referido al inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de deuda contenida en dichos valores.
Al respecto, es preciso considerar, como explica Rubio Correa, que la existencia de la prescripción obedece razones de interés público. Así, para que las relaciones jurídicas adquieran un margen razonable de seguridad, se establecen plazos dentro de los que se pueden ejercer válidamente las acciones, transcurridos los cuales, aquéllas se modifican en lo que atañe al respaldo colectivo del aparato del poder. En tal sentido, agrega, cumplido el plazo prescriptorio, el interesado y los que se relacionen con él, podrán realizar sus actos en la seguridad que, quien antes tuvo un derecho, ya no puede reclamarlo activamente con éxito mediante la acción ante los tribunales[15]. Por consiguiente, la prescripción tiende a estabilizar las relaciones y situaciones jurídicas en la sociedad y se fundamenta en el transcurso de un lapso determinado en la ley y en la inacción del titular del derecho para reclamarlo en circunstancias tales que no haya estado impedido de hacerlo.[16]
En materia tributaria, la prescripción tiene relevancia puesto que limita el poder de la Administración frente a los contribuyentes, al circunscribir el ejercicio de sus facultades en determinados plazos[17]. Asimismo, encuentra fundamento en el principio de seguridad jurídica.
[Continúa…]
[1] Igual texto se encuentra recogido en el artículo 43° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 133-2013-EF, aplicable también al caso de autos.
[2] Publicado en el diario oficial El Peruano el 5 de julio de 2012.
[3] Similar texto ha sido recogido con la modificación efectuada por el Decreto Legislativo Nº 953.
[4] Se hace referencia al inicio del cómputo del plazo de prescripción que se produjo hasta el 1 de enero de 2012.
[5] Al respecto, véase el Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo Nº 773, vigente desde el 1 de enero de 1994. Igual disposición contenía el Código Tributario aprobado por Decreto Legislativo N° 816, vigente desde el 22 de abril de 1996 y su Texto Único Ordenado, aprobado por Decreto Supremo Nº 135-99-EF, vigente desde el 20 de agosto de 1999 y modificatorias. Cabe precisar que a partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 953, publicado el 5 de febrero de 2004, el primer párrafo del artículo 43° dispone que: “La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva”, esto es, se modificó el término “deuda tributaria” por “obligación tributaria”.
[6] Publicado el 15 de marzo de 2007.
[7] También se separaron las causales de interrupción de la acción para solicitar o efectuar la compensación, así como para solicitar la devolución, siendo que en el caso bajo análisis, sólo se hará referencia a las acciones para determinar, sancionar y exigir el pago.
[8] A partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, publicado el 5 julio 2012, se modificó esta causal señalándose lo siguiente: “c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la determinación de la obligación tributaria, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial”.
[9] A partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113 se modificó esta causal señalándose lo siguiente: “a) Por la notificación de la orden de pago”. En tal sentido, a partir de dicho momento, la notificación de una resolución de determinación o de multa no es causal de interrupción del cómputo de plazo de prescripción de la acción para exigir el pago, puesto que conforme con el numeral 7) del artículo 44°, introducido por el mencionado decreto legislativo, dicha notificación está relacionada con el inicio del cómputo del plazo de prescripción de dicha acción.
[10] A partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, esta causal se modificó y ahora se prevé lo siguiente: “a) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalización parcial”.
[11] Publicado el 5 de julio de 2012. En el cual se indicó que dicha norma entraría en vigencia a los sesenta días hábiles siguientes a la fecha de su publicación.
[12] El presente análisis no está referido a la prescripción de la acción para exigir el pago de deuda autoliquidada (que incluso podría estar contenida en una orden de pago), puesto que la modificación normativa únicamente está referida a la deuda contenida en resoluciones de determinación y de multa. En tal sentido, en este caso el inicio del cómputo del plazo de prescripción de dicha acción no se regula por el numeral 7) del artículo 44° del Código Tributario
[13] Se hace referencia al cómputo del plazo de prescripción que se habría iniciado hasta el 1 de enero de 2012.
[14] Por ejemplo, antes de la existencia del numeral 7) del artículo 44° del Código Tributario, conforme con el numeral 1) del citado artículo 44° el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la acción de la Administración para exigir el pago del Impuesto a la Renta del ejercicio 2010 se produjo el 1 de enero del ejercicio 2012. Lo mismo ocurriría en el caso de la acción para exigir el pago de la deuda contenida en una resolución de multa girada por una infracción cometida en el ejercicio 2011, en aplicación del numeral 4) del mismo artículo.
[15] Al respecto, véase: Rubio Correa, Marcial, Prescripción y Caducidad, La Extinción de Acciones y Derechos en el Código Civil, PUCP, 1997, Lima, p. 31.
[16] En este sentido, véase: Ibídem, pp. 31 y ss.
[17] Al respecto, véase: Valle Uribe, Luis, “La prescripción extintiva: Naturaleza Jurídica y los alcances de su interrupción en materia tributaria” en: Revista del Instituto de Derecho Tributario, N° 43, IPDT, 2005, Lima, p. 79.
