Fundamentos destacados: 6.10. Siguiendo este contenido normativo, se observa que para la creación de normas tributarias y su regulación, el legislador ha establecido de forma taxativa las normas que deberán ser observadas para tal efecto. Con ello, los diversos intérpretes del derecho tributario (juez, entidad administrativa, administrado y justiciable) deberán aplicarlas y, de requerir una interpretación mayor para arribar a su verdadero sentido, utilizarán los diversos métodos que admite el derecho tributario, sin traer una norma que no forme parte de la descripción expresa hecha por el legislador para efectos de interpretar la forma de aplicación de los elementos esenciales; más aún si estas normas se encuentran en relación directa con el principio constitucional de reserva de ley; por lo que, conforme con la lista taxativa, solo se crearán y regularán tributos por normas con rango de ley, quedando proscrito que se efectúe por normas infralegales, las que si bien pueden constituir fuentes del derecho tributario, estas únicamente permiten la aplicación del tributo.
6.11. En esa perspectiva y conforme al desarrollo de las fuentes del derecho tributario, cabe abordar el empleo de las Normas Internacionales de Contabilidad para efectos tributarios, pues forma parte de la controversia traída al presente caso. Así, tenemos que estas “normas” han sido oficializadas por el Consejo Normativo de Contabilidad – NIC mediante la Resolución N.° 034-2005- EF/ 93.01, publicada en el diario oficial “El Peruano” con fecha dos de marzo de dos mil cinco, la cual es de aplicación obligatoria para los estados financieros que comienzan el uno de enero del dos mil seis, y opcional para los que empiezan el uno de enero del dos mil cinco. En la parte considerativa de dicha resolución se señaló lo siguiente:
“Que, con la finalidad de actualizar las prácticas contables en el país mediante la utilización de las Normas Internacionales de Contabilidad modificadas a diciembre del 2003 y a marzo del 2004 y las Normas Internaciones de Información Financiera aprobadas al 31 de marzo del 2004, resulta pertinente oficializar la aplicación de las citadas normas internacionales; así como dejar sin efecto la aplicación de algunas Normas Internacionales de Contabilidad e Interpretaciones NICs, de modo que los estados financieros se emitan de acuerdo a la normatividad contable vigente […]” (sin resaltado en el original).
A partir de esta cita se advierte que las NIC no constituyen fuentes del derecho tributario y, por ende, no tienen incidencia en el mismo, pues su objeto es regular la forma en que se efectúan los estados y prácticas contables, permitiendo la uniformización de la aplicación de los preceptos contables a nivel mundial. Tampoco son parte de las fuentes del derecho tributario, porque han sido oficializadas a través de una resolución administrativa, emitida por un órgano distinto a la Administración Tributaria; es así que si bien pueden servir como referencia para aplicar normas tributarias, en tanto la propia ley de forma expresa deriva su aplicación a ellas, su uso como norma interpretativa queda proscrito.
Sumilla: El Tribunal Fiscal otorgó carácter imperativo a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) 16 y 23, es decir, las aplicó como normas o reglas de índole vinculante al momento de analizar el artículo 41 de la Ley del Impuesto a la Renta, sin que se advierta que haya recurrido a alguna fuente válida del Derecho Tributario que hubiera permitido llenar de contenido los alcances de esta disposición normativa tributaria.
Corte Suprema de Justicia de la República
Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria
Casación Nº 4795-2018, Lima
Lima, dos de diciembre de dos mil veinte
LA TERCERA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA:
I. VISTA:
La causa número cuatro mil setecientos noventa y cinco – dos mil dieciocho, en audiencia pública llevada a cabo el dos de diciembre de dos mil veinte, integrada por los señores Jueces Supremos Vinatea Medina, Rueda Fernández, Wong Abad, Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; y luego de verificada la votación con arreglo a ley, se emite la siguiente sentencia:
II. MATERIA DEL RECURSO:
Son de conocimiento de esta Sala Suprema los recursos de casación de fechas catorce y quince de febrero de dos mil dieciocho, interpuestos por el Tribunal Fiscal[1] y Lima Airport Partners Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada[2], respectivamente, contra la sentencia de vista de fecha veinticinco de enero de dos mil dieciocho[3], que confirmó la sentencia de primera instancia de fecha siete de junio del dos mil diecisiete[4], que declaró fundada en parte la demanda, en consecuencia, nula la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 04090-8-2015, y ordenó al Tribunal Fiscal emitir nuevo pronunciamiento a través de la resolución que corresponda; en el proceso seguido por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat contra los recurrentes.
III. ANTECEDENTES DEL PROCESO
3.1. De lo actuado en la vía administrativa
Se aprecia en el expediente administrativo lo siguiente:
1) A través del Requerimiento N.º 0121050000083, de fecha seis de junio de dos mil cinco[5], la Administración Tributaria inició un procedimiento de fiscalización a Lima Airport Partners Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada (en adelante, Lima Airport) por el impuesto a la renta de tercera categoría del ejercicio 2003.
2) Consecuentemente, se emitió la Resolución de Determinación N.º 012-003-0010257, de fecha treinta y uno de agosto de dos mil seis[6], por concepto de Impuesto a la Renta de Tercera Categoría del ejercicio gravable 2003; y la Resolución de Multa N.º 012- 002-0010075, de fecha treinta y uno de agosto de dos mil seis[7], por incurrir en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario.
3) Ante esta decisión, mediante el escrito presentado del cuatro de octubre de dos mil siete[8], Lima Airport interpuso recurso de reclamación contra los referidos valores. Ello motivó a que la Sunat emitiera la Resolución Intendencia N.º 0150140007908, de fecha treinta de diciembre de dos mil ocho[9], por la cual dispuso, entre otros aspectos, confirmar la Resolución de Determinación N.º 012-003-0010257, así como rectificar y proseguir con la cobranza de la Resolución de Multa N.º 012-002-0010075.
4) De ahí que Lima Airport interpusiera recurso de apelación por el escrito del veintiséis de febrero de dos mil nueve[10] contra la referida resolución de intendencia. Luego, el Tribunal Fiscal emitió la Resolución N.º 04090-8-2015, de fecha veintidós de mayo de dos mil quince[11], por la cual determinó lo siguiente: a) declarar nula la Resolución de Intendencia N.º 0150140007908 en el extremo referido a las multas vinculadas con el reparo denominado “comisiones pagas a beneficiarios no domiciliados”, así como las Resoluciones de Multa N.os 012-002-0010066, 012-002-0010068, 012-002-0010071 y 012-002-0010073; b) revocarla en lo que respecta a los reparos a la renta imponible del ejercicio 2003, denominados “comisiones deducidas indebidamente vía declaración jurada” y “costo de la deuda relacionada directamente con la construcción de un activo calificado deducido indebidamente vía declaración jurada”, la Resolución de Multa N.º 012-002-0010075 y las multas vinculadas con el reparo denominado “Servicios técnicos parte en el país y parte en el extranjero”, debiendo la Administración proceder conforme con lo allí dispuesto; y c) confirmarla en lo demás que contiene.
3.2. De lo actuado en sede judicial
1) Objeto de la pretensión demandada
De la revisión de autos se observa que por el escrito de fecha siete de agosto de dos mil quince[12], la Sunat interpuso demanda contencioso administrativa[13] contra el Tribunal Fiscal y Lima Airport, solicitando, como pretensión principal, que se declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 04090-8-2015 en el extremo que revocó la Resolución de Intendencia N.º 0150140007908 en lo que respecta a los reparos a la renta imponible del ejercicio 2003 denominados “comisiones deducidas indebidamente vía declaración jurada” y “costo de la deuda relacionada directamente con la construcción de un activo calificado deducido indebidamente vía declaración jurada” y la Resolución de Multa N.º 012-002-0010075; como primera pretensión accesoria, que se ordene al Tribunal Fiscal la emisión de una nueva resolución confirmando la validez de la Resolución de Intendencia N.º 0150140007908; como segunda pretensión accesoria, que se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 05071-4-2015.
Señaló que el catorce de febrero de dos mil veintiuno Lima Airport y el Estado suscribieron el “Contrato de Concesión” para la construcción, mejora, conservación y explotación del Aeropuerto Internacional “Jorge Chávez”. En ese sentido, según refirió, para efectos de dar cumplimiento a las obligaciones asumidas en el aludido contrato de concesión, el veintiocho y el treinta y uno de agosto de dos mil veintiuno, Lima Airport suscribió con Overseas Private Investment Corporation (OPIC) y Kreditanstalt Fur Wiederaufbau (KFW) cartas de compromiso a través de las cuales se comprometían a proporcionarle una línea de crédito, para posteriormente firmar contratos de financiamiento.
Añadió que en las referidas cartas de compromiso y contratos de financiamiento se estableció que Lima Airport debía pagar diversas comisiones, así como honorarios y gastos razonables por asesores legales y consultores externos.
Luego, según expuso, con fecha trece de mayo de dos mil tres Lima Airport y Citibank suscribieron una carta de acuerdo que estipulaba que el banco dispondría la compra de participaciones de OPIC y que se le otorgaría a la primera una línea de crédito respecto del mencionado financiamiento; asimismo, se dejó constancia de las comisiones que Lima Airport debía pagar, y también los costos y los gastos.
Indicó que a Lima Airport le fue iniciado un procedimiento de fiscalización respecto del impuesto a la renta del ejercicio 2003, y como resultado de ello se efectuaron reparos a la renta neta imponible del referido ejercicio y se determinó que la citada empresa no había efectuado las retenciones del impuesto a la renta de sujetos no domiciliados, por lo que se emitieron las Resoluciones de Determinación N.os 012-003-0010257 a 012-003-0010269. Precisó que en la Resolución de Determinación N.º 012-003-0010257 se repararon las deducciones tributarias que Lima Airport efectuó de las comisiones pagadas por los financiamientos otorgados por OPIC, KFW y Citibank, y los desembolsos por honorarios y gastos razonables por asesores legales y consultores externos, incurridos en relación con la negociación, suscripción e implementación de los mencionados financiamientos. A su vez,
manifestó que la Administración Tributaria sustentó el mencionado reparo en que dichos conceptos debieron formar parte del costo tributario del activo que se obtendría como consecuencia del cumplimiento del “Contrato de Concesión” en virtud de lo dispuesto por el artículo 41 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Por otro lado, refirió que, según el Tribunal Fiscal, el segundo párrafo del artículo 41 de la Ley del Impuesto a la Renta no reguló la forma de determinar el valor de producción de los bienes producidos por la propia empresa, por lo que recurrió a las normas contables para determinar lo que debía entenderse como tal. En efecto, conforme expuso, para suplir el supuesto vacío el Tribunal Fiscal había recurrido a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) 16 y 23 para concluir preliminarmente que tanto los gastos por intereses como los gastos vinculados con la obtención de los financiamientos deben ser considerados como gastos del ejercicio; no obstante, alegó que dichos gastos pueden formar parte del costo de construcción o producción cuando se opte por el tratamiento alternativo previsto en la NIC 23.
De esa manera, argumentó que el Tribunal Fiscal elaboró una sucinta interpretación del segundo párrafo del artículo 41 de la Ley del Impuesto a la Renta indicando que cuando la norma señala que se excluyan los intereses del valor computable de los bienes del activo fijo, “debe entenderse” que dicha exclusión comprende los intereses propiamente dichos, así como todos los gastos incurridos en la obtención del financiamiento que generan dichos
intereses, al encontrarse estrechamente vinculados.
Por último, manifestó que sobre la base de dicha interpretación el Tribunal Fiscal concluyó que los montos que forman parte de las comisiones pagadas por los financiamientos y el costo de la deuda, los que resultan necesarios para la obtención de los financiamientos mencionados, deben ser reconocidos tributariamente como gasto deducible.
[Continúa…]
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[1] Obrante a fojas 789 del expediente principal.
[2] Obrante a fojas 806 del expediente principal.
[3] Obrante a fojas 771 del expediente principal.
[4] Obrante a fojas 684 del expediente principal.
[5] Obrante a fojas 24 del expediente administrativo – RTF 05071-4-2015, tomo I.
[6] Obrante a fojas 2163 del expediente administrativo, tomo V.
[7] Obrante a fojas 2164 del expediente administrativo, tomo V.
[8] Obrante a fojas 2134 del expediente administrativo, tomo V.
[9] Obrante a fojas 3181 del expediente administrativo, tomo VII.
[10] Obrante a fojas 3347 del expediente administrativo, tomo VII.
[11] Obrante a fojas 3899 del expediente administrativo, tomo VIII.
[12] Obrante a fojas 21 del expediente principal.
[13] Modificada mediante el escrito de fecha 25 de agosto de 2015, obrante a fojas 103 del expediente principal.
 no son fuentes del derecho tributario [Casación 4795-2018, Lima]){kind=link}