Fundamento destacado. 5.3 De acuerdo a los fundamentos de la sentencia apelada, el Decreto Legislativo N° 940 no habría alterado los requisitos exigibles para otorgar el crédito fiscal y que ha diferido su ejercicio; sin embargo, el tema en debate no es el otorgamiento del crédito fiscal sino los requisitos para su ejercicio, y como ha sido establecido en la presente ejecutoria, el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas ha sido modificado por el citado decreto legislativo, por cuanto este introdujo un requisito adicional para ejercer el crédito condicionándolo al depósito de la detracción; finalmente la sentencia de primer grado no advirtió que la norma modificatoria, no contempla como sanción la pérdida del crédito fiscal.
5.4 La Resolución del Tribunal Fiscal N° 12075-1-2009 de fecha trece de noviembre de dos mil nueve, incurre en interpretación errónea y por ende en causal de nulidad contemplada en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General, al contravenir lo preceptuado en las normas denunciadas, al fundamentar (página cuatro) que la disposición del acotado decreto legislativo N° 940 no altera la técnica del Impuesto General a las Ventas, negando de esa forma la modificatoria legislativa que incorpora como exigencia para el ejercicio del crédito fiscal, el pago de la detracción. De igual modo, la citada resolución del Tribunal Fiscal, incurre en incongruencia en tanto sostiene que no se ha alterado la técnica del impuesto, desconociendo implícitamente que se trata de modificaciones legales del T.U.O. de la Ley del Impuesto General a las Ventas que introducen nuevas exigencias, sin embargo por otro lado, confirma la sanción por no haber cumplido las nuevas exigencias introducidas por el citado decreto legislativo.
5.5 Actuando en sede de instancia, también se advierte que la demanda contenciosa administrativa, recurso de apelación y de casación, tienen entre sus fundamentos, que se ha dado un procedimiento administrativo tributario en el que no se ha respetado su derecho al debido proceso, en que han cumplido los requisitos para ejercer el derecho al crédito fiscal, pero que sin embargo en la fiscalización le han determinado que habría incurrido en infracción en la determinación del IGV en el mes de setiembre, considerando que recién lo podía ejercer en el mes de diciembre de 2004 fecha del depósito de las detracciones, aplicándole el inciso primero del artículo 178 del Código Tributario; además cuestiona la aplicación de la multa, que le habría sido impuesta por el ejercicio del crédito fiscal antes del depósito de la detracción; alega que no han causado perjuicio al Estado, que por un solo incumplimiento -que reiteran que no es tal- (2.4 de la demanda), se le aplican varias sanciones.
5.6 Si bien la impugnada resolución del Tribunal Fiscal, sustenta que si no se cumple con efectuar el depósito de la detracción en la oportunidad prevista por ley no se pierde el derecho al crédito fiscal: «esta circunstancia no generará la pérdida del derecho al crédito fiscal, sino su diferimiento al periodo en que se acredite el mencionado depósito»; sin embargo no ha absuelto el agravio de apelación contra la Resolución de Intendencia N° 025-014-0002952/Sunat de que «no existe razón para impedirle al adquirente o usuario ejercer su derecho al crédito fiscal cuando ha pagado el 100% del importe de la operación y el emisor del comprobante de pago por las operaciones comprendidas dentro de dicho sistema ha pagado los impuestos respectivos»; circunstancias fácticas que deben ser verificadas en el procedimiento contencioso administrativo, así como la fecha de los respectivos depósitos que a decir de la demandante habrían sido cancelados al 100%, en tanto la exigencia para el ejercicio del crédito fiscal ésta relacionado a que se cumpla con el pago previo y tiene por finalidad asegurar el pago del tributo, como lo ha señalado la interpretación citada del Tribunal Constitucional, que viene a ser un deber especial de contenido meramente administrativo, un mecanismo para garantizar el pago del IGV en sectores con alto grado de informalidad, asegurando la recaudación.
Sumilla: La Primera Disposición Final del Decreto Legislativo N° 940 introduce una modificatoria al T.U.O. de la Ley del Impuesto General a las Ventas, asimismo, no ha cumplido con las exigencias formales de la norma VI del T.P. del T.U.O. del Código Tributario.
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA
SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE
CASACIÓN 12873-2016, LIMA
Lima, catorce de junio de dos mil dieciocho.
LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA:
I. VISTA la causa; con el acompañado, de conformidad en parte con el dictamen del señor Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo; en Audiencia Publica llevada a cabo en la fecha, integrada por los señores Jueces Supremos Rueda Fernández – Presidenta, Wong Abad, Sánchez Melgarejo, Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; y luego de verificada la votación con arreglo a ley, se emite la siguiente sentencia:
1. De la sentencia materia de casación.
Es objeto de casación la sentencia de vista contenida en la resolución número veinticinco, de fecha diez de junio de dos mil dieciséis, obrante a fojas cuatrocientos tres del expediente principal, emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, que confirma la sentencia apelada emitida por resolución número doce, de fecha veintidós de noviembre de dos mil once, obrante a fojas doscientos cincuenta y uno que declaró infundada la demanda de Pluspetrol PerU Corporation Sociedad Anónima (antes Pluspetrol Operaciones Sociedad Anónima) contra el Tribunal Fiscal y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, sobre acción contenciosa administrativa.
2. De la demanda y los pronunciamientos emitidos en instancias inferiores.
2.1 Por escrito obrante a fojas sesenta y nueve, Pluspetrol Perú Corporation Sociedad Anónima interpuso demanda contencioso administrativa contra el Tribunal Fiscal y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, postulando las siguientes pretensiones:
Pretensión principal: solicitó que se declare la nulidad total de:
i) la Resolución del Tribunal Fiscal N° 12075-1-2009 del trece de noviembre de dos mil nueve, la cual confirmó la Resolución de Intendencia N°025-014-0002952/SUNAT de fecha treinta y uno de mayo de dos mil cinco.
ii) la Resolución de Intendencia N°025-014-0002952/SUNAT de fecha treinta y uno de mayo de dos mil cinco, que declaró infundada la reclamación contra la Resolución de Determinación N° 022-003-0001522 y la Resolución de Multa N°022-002-0001700, giradas por el Impuesto General a las Ventas del periodo setiembre de dos mil cuatro, y por incurrir en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, respectivamente.
Pretensión accesoria: pide la restitución de lo pagado con fecha nueve de marzo de dos mil diez mediante:
i) Formulario N° 1662 N° 300044429 ascendente a cien to noventa y cuatro mil quinientos cincuenta y dos con 00/100 soles (S1 194,552) por concepto del Impuesto General a las Ventas más intereses moratorios.
ii) Formulario N° 1662 N° 300044428 por concepto de m ulta e intereses moratorios ascendentes a doscientos cuarenta mil ochocientos ochenta y tres con 00/100 soles (SI 240,883).
iii) Formulario N° 1662 N° 300044430 por concepto de c ostas procesales por cuarenta y cinco con 00/100 soles (SI 45.00).
2.2 Con fecha veintidós de noviembre de dos mil once, se emitió la resolución número doce, obrante a fojas doscientos cincuenta y uno, por medio de la cual se declaró infundada la demanda. Siendo esta resolución confirmada por resolución número veinte de fecha dos de mayo del dos mil trece, obrante a fojas trescientos veinticuatro la misma que fue declarada nula por la Casación N° 11433-2013 de fecha siete de agosto de dos mil catorce, que en copia certificada obra a fojas trescientos cincuenta y seis.
2.3 Renovando el acto procesal, la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, por resolución número veinticinco, de fecha diez de junio de dos mil dieciséis confirmó la sentencia apelada.
3. Del recurso de casación y calificación del mismo.
Pluspetrol Perú Corporation Sociedad Anónima interpuso recurso de casación el seis de julio de dos mil dieciséis, obrante a fojas cuatrocientos diecisiete del expediente principal, el cual fue declarado procedente por auto calificatorio de fecha seis de marzo de dos mil diecisiete, obrante a fojas ciento veintiséis del cuaderno de casación formado en esta Sala Suprema, por las siguientes causales:
a) Infracción normativa por violación de las normas que garantizan el derecho al debido proceso: alega que la Sala revisora no ha motivado la sentencia, afectando el principio de congruencia procesal, al no pronunciarse sobre los agravios expresados en el recurso de apelación, que cuestionan el hecho que la primera instancia concluya que la multa es razonable, solo por encontrarse tipificada en la ley. No se habría desarrollado el principio de razonabilidad en la imposición de la sanción y no se evalüa que el monto ascendente a casi medio millón de soles resulta o no proporcional a la infracción cometida, sin considerar que la demandante ha pagado la tasa del diecinueve por ciento (19%) del Impuesto General a las Ventas.
b) Infracción normativa por interpretación indebida de la primera disposición final del Decreto Legislativo N° 940: Aduce que la Sala indica que dicha disposición no es una modificación tácita al artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, y que solamente establece la regulación de una obligación relacionada con el momento a partir del cual el derecho a hacer uso del crédito fiscal podía ser ejercido; sin considerar que el artículo 19 y el Decreto Legislativo N° 940 regulan las condiciones para el ejercicio del derecho al crédito fiscal, con lo que se ha añadido un requisito adicional para la utilización del mismo.
c) Infracción normativa por inaplicación de la Norma VI del Título Preliminar del Código Tributario: Señala que en el presente caso existen dos normas de la misma jerarquía jurídica en conflicto, la Norma VI del Título Preliminar del Código Tributario y la Primera Disposición Final del Decreto Legislativo N°940, por lo que es necesario aplicar los principios generales del derecho como son el criterio de temporalidad y especialidad. En ese sentido, si bien la Primera Disposición Final del Decreto Legislativo N° 940 es una norma posterior a la Norma VI del Título Preliminar del Código Tributario, ella se encuentra vigente; sin embargo, carece de eficacia en tanto su aplicación no es jurídicamente posible por vulnerar un principio básico de sistema tributario nacional y por vulnerar el principio de seguridad jurídica integrado al derecho a la libertad, debiendo ser la Norma VI del Título Preliminar del Código Tributario la que se aplique.
4. Dictamen Fiscal Supremo.
De conformidad en parte con el Dictamen Fiscal Supremo N° 1456-2017-MP-FN- FSCA de fecha treinta y uno de agosto de dos mil diecisiete, obrante a fojas ciento cuarenta y uno del cuaderno de casación, con opinión que se declare fundado el recurso de casación y nula la sentencia de vista, a fin de que la Sala de mérito expida nuevo pronunciamiento.
II. CONSIDERANDO:
PRIMERO. Delimitación del objeto de pronunciamiento.
1.1 Es objeto de pronunciamiento en primer término, determinar si la sentencia de vista ha infringido o no las normas que garantizan el derecho al debido proceso.
1.2 De superarse lo anterior, en segundo orden, este Colegiado Supremo debe resolver sobre si la sentencia de vista ha incurrido o no en interpretación indebida de la Primera Disposición Final del Decreto Legislativo N°940 y en inaplicación de la Norma VI del Título Preliminar del Código Tributario.
1.3 Es necesario que esta Sala Suprema ponga de relieve que la naturaleza del recurso de casación es ser un medio impugnatorio extraordinario de carácter formal, ya que de acuerdo al ordenamiento jurídico peruano, tal recurso cumple función nomofiláctica por control del derecho. Es decir, los cuestionamientos en que debe fundarse el mencionado recurso deben ser de índole jurídico y no fáctico o de revaloración probatoria. Con ello, se asegura el cumplimiento de los fines de la casación, que son la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia.
SEGUNDO. Sobre la infracción normativa por contravención a las normas que garantizan el derecho al debido proceso.
2.1 En su recurso de casación, la empresa recurrente indica que la sentencia de vista no se ha pronunciado sobre los agravios expresados en el recurso de apelación, que cuestionan la razonabilidad de la multa; asimismo, no se ha evaluado la razonabilidad y proporcionalidad de la multa.
Cabe resaltar, que en consonancia con el contenido constitucionalmente protegido del derecho a la motivación, este se concretiza siempre y cuando se aprecie una adecuada argumentación jurídica por parte del órgano jurisdiccional y que en la resolución: i) se delimite con precisión el problema jurídico que se derive del análisis del caso concreto; ii) se desarrolle de modo coherente y consistente la justificación de las premisas jurídicas aplicables, argumentando respecto a la aplicación e interpretación de dichas normas al caso concreto; iii) se justifique las premisas fácticas derivadas de la valoración probatoria; y iv) se observe la congruencia entre lo pretendido y lo resuelto.
2.2 En relación al tema casatorio, el derecho fundamental a la debida motivación de las resoluciones judiciales se encuentra reconocido en el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado , el cual también encuentra amparo en los Tratados Internacionales sobre Derechos Humanos, incluido como garantía procesal en el artículo 8 de la Convención Americana de Derechos Humanos, y en el artículo 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos. Como ya se ha expresado, este derecho fundamental es uno de los derechos que conforman el derecho fundamental al debido proceso , que se encuentra reconocido en el numeral 3 del artículo 139 de la Constitución. Habiendo obtenido interpretación de la Corte Interamericana de Derechos Humanos (vinculante para el PerU en atención a la Cuarta Disposición Final Transitoria de la Constitución Política), estableciendo que es un derecho que permite verificar la materialización del derecho a ser oído, y que la argumentación de un fallo demuestra que los alegatos y pruebas han sido debidamente tomados en cuenta, analizados y resueltos , y que: «(…) la motivación es la exteriorización de la justificación razonada que permite llegar a una conclusión. El deber de motivar las resoluciones es una garantía vinculada con la correcta administración de justicia, que protege el derecho de los ciudadanos a ser juzgados por las razones que el Derecho suministra, y otorga credibilidad de las decisiones jurídicas en el marco de una sociedad democrática
2.3 Efectuando el control de motivación de la resolución impugnada en instancia de casación, es menester tener en consideración la interpretación del Tribunal Constitucional en la STC N° 00728-2008-PHC/TC, que en su fundamento jurídico séptimo, ha señalado que la motivación incongruente está vinculada a desviar el debate judicial, y está referida a la ausencia de respuesta a los argumentos a la luz de lo que se está resolviendo: «La motivación sustancialmente incongruente. (…) El incumplimiento total de dicha obligación, es decir, el dejar incontestadas las pretensiones, o el desviar la decisión del marco de debate judicial generando indefensión, constituye vulneración del derecho a la tutela judicial y también del derecho a la motivación de la sentencia (incongruencia omisiva)».
2.4 En ese contexto, para determinar si la sentencia recurrida ha afectado el derecho fundamental a la motivación, el examen a efectuarse debe partir necesariamente de los propios fundamentos o razones que le sirvieron de sustento; por lo tanto, al realizar el control de motivación de la resolución impugnada, se analizarán las razones expuestas en la resolución materia de casación que justificaron la decisión contenida en ella dentro de los parámetros enmarcados por los agravios denunciados en el recurso de apelación de la demandante respecto a la no razonabilidad y no proporcionalidad de la multa.
2.5 La sentencia de vista argumentó para confirmar la sentencia apelada en lo referente al cuestionamiento de la razonabilidad y proporcionalidad de la multa, que ésta es un tipo de sanción que no solo tiene naturaleza punitiva, sino que tiene como fin impedir y disuadir conductas infractoras, añadiendo que en el caso de las multas la responsabilidad es objetiva: “(…)la empresa accionante refiere que se han afectado los principios de razonabilidad y proporcionalidad en la imposición de la prenotada multa, dado que se ha cancelado el tributo omitido y la detracción y que no existe —según la parte adora— perjuicio para el Estado; sin embargo, es de señalar que en materia tributaria, la multa es un tipo de sanción que no solo tiene carácter punitivo sobre el comportamiento del contribuyente infractor, sino también tiene como propósito impedir y disuadir conductas infractoras, como la incurrida por la contribuyente, ahora demandante. Asimismo, para la aplicación de sanciones, entre ellas las multas, el TUO del Código Tributario ha acogido el criterio de la responsabilidad objetiva, de conformidad a lo contemplado en el artículo 165 de este cuerpo legal y a la posición asumida por el Tribunal Constitucional en el Expediente N° 3101-2003-AA/TC del seis de enero de dos mil cuatro, siendo que en virtud a dicho criterio la imposición de multa es independiente de la intencionalidad que haya tenido el sujeto infractor —por pertenecer ella a su ámbito interno— ,y del menoscabo al Estado, puesto que basta la verificación del despliegue de la conducta infractora para aplicar la sanción correspondiente, más aún si la esencia de la multa no tiene carácter indemnizatorio en el que sí se tendría en cuenta el daño causado
(…).
2.6 En el recurso de apelación, la demandante señaló como agravio relacionado a la razonabilidad y proporcionalidad de la multa, lo siguiente:
i) La sentencia yerra al identificar la razonabilidad con la taxatividad, lo que ha llevado a concluir que las sanciones previstas en la ley son razonables. No existe proporcionalidad entre infracción, daño causado y sanción, por cuanto si bien el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias (SPOT) fue instaurado para mejorar la recaudación tributaria y evitar la evasión fiscal, en este caso, ha quedado acreditado que el Impuesto General a las Ventas ha sido íntegramente pagado y no existiendo perjuicio para el Estado, la sanción deviene en irrazonable.
2.7 De lo vertido en la sentencia de vista se advierte que la resolución recurrida ha respondido los términos del agravio de apelación, por cuanto ha señalado que la multa no es de carácter indemnizatorio, por lo que no se debe analizar el daño causado y que tal sanción tiene naturaleza objetiva, exponiendo motivos para rechazar el argumento vinculado a la razonabilidad y proporcionalidad de la multa.
Por tanto, es evidente que la sentencia recurrida ha plasmado las razones en que basó su decisión de declarar infundada la demanda, dando respuesta al agravio de apelación, debiéndose por ello desestimar la infracción por contravención a las normas que garantizan el debido proceso.
[Continúa…]
