No se puede sustentar y generalizar una observación sobre la base de un muestreo [Casación 23530-2023, Lima]

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SUMILLA: El principio de verdad material resulta aplicable a cualquier procedimiento administrativo, por lo que las autoridades públicas se encuentran obligadas a verificar plenamente los hechos que constituyen o motivan sus actos. Este deber es especialmente importante en los procedimientos administrativos sancionadores, puesto que imponen multas u obligaciones a los administrados. Es así que, en el procedimiento administrativo, las autoridades administrativas, al momento de resolver y/o emitir pronunciamiento, deben tener presente que la verdad material debe primar sobre la verdad formal. A partir de lo antes expuesto, esta Sala Suprema considera que los actos administrativos deben emitirse optimizando los derechos fundamentales de los administrados o dispensándoles una mejor garantía de conformidad con los principios de verdad material e impulso de oficio. En tal virtud, el Tribunal Fiscal, a fin de establecer la correcta determinación de la obligación tributaria, debía determinar si Telefónica cumplió con los requisitos previstos por el inciso i) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso f) del artículo 21 del reglamento de la anotada ley para la deducción del importe registrado como provisión por cuentas de cobranza dudosa en el ejercicio 2004.

PALABRAS CLAVE: provisión de cobranza dudosa, impuesto a la renta empresarial, derecho a la prueba.

TEMA: PROVISIÓN DE COBRANZA DUDOSA


Corte Suprema de Justicia de la República
Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria
CASACIÓN N.º 23530-2023, LIMA

Lima, veintinueve de noviembre de dos mil veintitrés

LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA

VISTA

La causa número veintitrés mil quinientos treinta guion dos mil veintitrés, Lima; en audiencia pública de la fecha y luego de verificada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia:

MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN

En el presente proceso sobre nulidad de resolución administrativa, la demandante, Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT), presenta recurso de casación mediante escrito del veintinueve de diciembre de dos mil veintidós (folios 1112-1160 del expediente  judicial electrónico – EJE[1]), contra la sentencia de vista contenida en la resolución número veintinueve, del siete de diciembre de dos mil veintidós (folios 1074-1106), emitida por la Séptima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, que confirmó la sentencia de primera instancia, expedida mediante resolución número nueve, del treinta y uno de enero de dos mil diecinueve (folios 255-284), que declaró infundada la demanda respecto el reparo vinculado a la provisión de cobranza dudosa.

Antecedentes

Demanda

Mediante escrito del veintitrés de abril de dos mil dieciocho (folios 76-122), la SUNAT interpuso demanda contencioso administrativa. Señaló las siguientes pretensiones:

Pretensión principal: Se declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 10997-1-2017, del 12 de diciembre de 2017, por la cual se declara nula la Resolución de Intendencia N.º 0150140008407, del 30 de junio de 2009, en el extremo relacionado a las provisiones de cobranza dudosa no sustentadas que no fueron objeto de muestreo; y se revoca el reparo por gastos registrados por contrato de mutuo en la cuenta 671110 – “Intereses deuda TDP” (S/ 717,765.00) (intereses de deuda transferida por Telefónica del Perú S.A.A. mediante el método carve out) y la modificación del coeficiente de los pagos a
cuenta del impuesto a la renta.

Pretensión accesoria: Se ordene al Tribunal Fiscal emitir nueva resolución declarando la validez de la Resolución de Intendencia N.º 0150140008407 y las Resoluciones de Determinación de números 0150140008407, 012-003-0016208 y 012-003-0016209, en el extremo de los reparos impugnados, así como las resoluciones de multa vinculadas, tal como consta en la demanda.

Argumentos de la demanda respecto al reparo por provisión de cobranza dudosa no sustentada:

a) El Tribunal Fiscal incurre en arbitrariedad y vulneración de las normas constitucionales, específicamente del numeral 2 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, al declarar nulo el reparo respecto a las provisiones que no fueron objeto de muestreo, toda vez que desde la reclamación, cuando se puso en conocimiento de Telefónica del Perú que
se le solicitará acreditar solo en base a una muestra del universo, dicha empresa nunca cuestionó este proceder ni tampoco lo hizo en su recurso de reclamación, por lo que se entiende que dejó consentir dicha decisión, que obtiene la calidad de cosa decidida.

b) En ese sentido, señala que, si no impugna tal decisión del Tribunal Fiscal, estaría aceptando y avalando la vulneración de la Constitución, con lo cual se afecta la situación jurídica de la administración, dado que dicho pronunciamiento es concluyente.

c) El Tribunal Fiscal confirmó este reparo tras señalar que los sistemas de gestión de cobro con los que Telefónica del Perú pretendió sustentar la provisión no cumplen con las características y finalidad de un cobro: la intimación o coerción; sin embargo, el colegiado, al declarar nula la parte no sometida a muestreo, no advierte que tales sistemas son uniformes y los medios de cobro mediante ese sistema tienen un solo formato para todos los clientes; por tanto, el resultado es el mismo, ya sea de las provisiones sometidas a muestreo o de las que no fueron sometidas.

d) En ese sentido, señala que no impugnar esta decisión significaría aceptar que el sistema de cobros utilizado por la contribuyente difiere para cada cliente, lo que no es verdad, por lo que tal decisión pone fin a la discusión  donde se debate que tal sistema no cumple con la finalidad y los requisitos de una gestión de cobro.

e) La decisión del Tribunal Fiscal incurre en contradicción entre las dos decisiones (de anular el extremo no sometido a muestreo y la de confirmar el extremo que sí fue sometido a muestreo). Además vulnera la cosa juzgada, debido a que —cuando la administración notificó a la contribuyente el Resultado del Requerimiento N.º 012207000115, en cuyo punto 5 del Anexo N.º 01, la administración dejó constancia de que, a fin de verificar la información presentada por ella del archivo de facturación cíclica 2004, se había seleccionado una muestra y que estaba detallada en el Anexo N° 03, con la finalidad de qu e se acrediten las gestiones de cobranza de acuerdo con lo establecido en las normas del impuesto a la renta—Telefónica del Perú S.A.A. no cuestionó tal decisión, esto es, no cuestionó la muestra seleccionada por la SUNAT.

f) Agrega que durante todo el procedimiento de fiscalización la empresa nunca cuestionó la muestra seleccionada por SUNAT, con lo cual dejó consentir dicha decisión. Tal consentimiento se ratifica cuando la contribuyente interpone el recurso de reclamación contra el reparo de provisión de cobranza dudosa, pero tampoco cuestiona la muestra seleccionada, con lo cual la decisión de la administración de seleccionar una muestra adquirió la condición de cosa decidida.

g) Alega que el Tribunal Fiscal emite dos pronunciamientos respecto al mismo reparo de provisión de cobranza dudosa, pues primero declara nula la parte que no fue sometida a muestreo, tras considerar a su criterio que para poder verificar el cumplimiento de los requisitos que establece la norma deben revisarse cada una de las provisiones; y, por otro, confirma el reparo en el extremo que sí fue sometido a muestreo porque después de un análisis de cada uno de los sistemas de cobro utilizados por la contribuyente, llegó a la conclusión de que no cumplen con los requisitos y finalidad de una gestión de cobro.

h) En ese sentido, es el propio tribunal quien señala que son los sistemas de cobro utilizados por la contribuyente los que no cumplen con los requisitos de una gestión de cobro, y no llevan a determinar que con el mismo se acredita la exigencia manifiesta (intimación) de la deuda vencida y el detalle de la misma. Siendo así, al ser que las gestiones de cobro son estándares para cada sistema, cualquier gestión a cualquier cliente no acredita la exigencia indubitable de la deuda, lo que implica que resulta razonable que se haya tomado una muestra de todo el universo de las cuentas provisionadas, dado que todo el universo tiene el mismo patrón.

i) Sin embargo, inexplicablemente el Tribunal Fiscal señala que solo confirma la parte que fue sometida a muestreo y declara nula la parte que no fue objeto de muestreo y ordena que se revisen todas las provisiones.

Esa decisión es contradictoria, puesto que primero afirma que son los sistemas los que no cumplen con una gestión de cobro, para luego ordenar que se revise todo el universo. Por tanto, no resulta razonable, sabiendo tanto la SUNAT como el Tribunal Fiscal que el resultado va a ser el mismo después de la revisión de cada una de las provisiones que se concluya que no se acreditó las exigencias para la deducción de las deudas incobrables.

j) Finalmente, señala que en esencia lo que se debió demostrar con tales sistemas de cobro es si ellos cumplen con efectuar la intimación del pago, de conformidad con el artículo 1333 del Código Civil, de la Sentencia del Tribunal Constitucional N.º 3806-2004-AA/TC (10/08/2006), y las Casaciones N.º 436-2009 (26/08/2009) y N.º 2533-2013 (08/04/2014).

[Continúa…]

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[1] En adelante, todas las citas provienen de este expediente, salvo indicación contraria.

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