SUMILLA: No todos los gastos que realice el contribuyente pueden ser considerados como gastos deducibles del impuesto a la renta, sino solamente aquellos en los que razonablemente se haya acreditado una vinculación con las actividades de la empresa y que tengan como finalidad la generación de rentas; asimismo, para que un gasto se considere deducible para efectos de poder determinar la renta neta de tercera categoría, necesariamente deberá cumplir con el denominado “principio de causalidad”, el cual se encuentra regulado en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
PALABRAS CLAVE: crédito fiscal, principio de causalidad, gasto deducible
Corte Suprema de Justicia de la República
Quinta Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria
Casación N.° 17082-2021, Lima
TEMA: PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
Lima, dieciséis de marzo de dos mil veintitrés
LA QUINTA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA
VISTA, La causa en audiencia pública de la fecha y luego de verificada la votación con arreglo a ley, emite la siguiente sentencia:
OBJETO DEL RECURSO
Viene a conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación interpuesto por la parte demandante Southern Peru Copper Corporation, Sucursal del Perú, mediante escrito del catorce de julio de dos mil veintiuno (fojas cuatrocientos ochenta a quinientos tres del expediente judicial electrónico – EJE[1]), contra la sentencia de vista del veintiocho de junio de dos mil veintiuno (fojas cuatrocientos sesenta y cinco a cuatrocientos setenta y seis), contenida en la resolución número dieciocho, emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Subespecialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, que confirmó la sentencia apelada del veinte de noviembre de dos mil veinte (fojas trecientos sesenta y cinco a trecientos ochenta y ocho), que declaró infundada la demanda en todos sus extremos.
Antecedentes del recurso
De la demanda
La parte demandante Southern Peru Copper Corporation, Sucursal del Perú, interpone demanda contencioso administrativa, mediante escrito presentado el veintinueve de marzo de dos mil diecinueve (fojas ciento sesenta y ocho a ciento noventa y siete), postuló las siguientes pretensiones:
a) Pretensión principal: Solicita que se declare la nulidad total de la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 10653-4-2018, del veintiuno de diciembre de dos mil dieciocho, mediante la cual se confirma la Resolución de Intendencia N.º 0150140011867/SUNAT, respecto al reparo por gastos por comisión según convenio con Mitsui & Co. Ltda (en adelante, Mitsui), relacionado al impuesto a la renta del ejercicio dos mil nueve.
b) Primera pretensión accesoria a la pretensión principal: Solicita que se declare la nulidad total de la Resolución de Intendencia N.º 150140011867/SUNAT, del treinta de abril de dos mil quince, que, refiriéndose al reparo por gastos por comisión según convenio con Mitsui, desestimó el recurso de reclamación interpuesto contra la Resolución de Determinación N.º 012-003-0051684 y la Resolución de Multa N.º 012-002-0024731; así como también la nulidad total de dichas resoluciones de determinación y multa.
c) Segunda pretensión accesoria a la pretensión principal: La accionante peticiona que i) se reconozca el derecho de Southern Peru Copper Corporation a deducir como gasto para fines del impuesto a la renta correspondiente al ejercicio dos mil nueve el concepto mencionado como pretensión principal (gastos por comisión según convenio con Mitsui), y ii) se deje sin efecto las resoluciones de determinación y multa impugnadas, se reliquide el impuesto a la renta del ejercicio dos mil nueve y se ordene a la SUNAT que cumpla con devolver a la actora los importes que resulten a su favor, a consecuencia del levantamiento del reparo cuestionado en el presente proceso, reconociéndose además los intereses devengados hasta la fecha de reembolso efectivo, según lo establecido por el Código Tributario.
Como fundamentos de su demanda, señala que el Tribunal Fiscal ha vulnerado el principio de legalidad recogido por la Ley N.º 27444 al denegar su derecho a deducir gastos que se encuentran estrechamente vinculados a la generación de rentas grabadas por parte de la demandante, recogido en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Alega que el Tribunal Fiscal incurrió en error al mantener el reparo efectuado por la administración tributaria referido a la deducción del gasto por el pago de comisiones a la empresa Mitsui durante el ejercicio dos mil cuatro, al no acreditarse documentariamente la prestación del servicio para el cobro de la referida comisión.
Señala que la resolución administrativa impugnada es nula por cuanto ha vulnerado el derecho de la accionante a la seguridad jurídica, toda vez que la resolución impugnada modifica los fundamentos utilizados en otros pronunciamientos emitidos por el Tribunal Fiscal frente al mismo reparo formulado por la SUNAT contra la demandante en otros ejercicios fiscales. Es decir, en la Resolución N.º 10504-1-2013 (referido al ejercicio dos mil tres) el motivo de la confirmación del reparo es que la comisión pagada a Mitsui sería un gasto de su casa matriz y no de la demandante; y en la Resolución N.º 09478-1-2013 (referido al ejercicio dos mil dos) el motivo de la confirmación del reparo es que no se ha acreditado que los ingresos provenientes del préstamo hayan sido destinados a operaciones llevadas a cabo por la demandante.
Argumenta que en las Resoluciones N.º 10504-1-2013 y N.º 03318-1-2013 se exigía sustentar el uso y destino de los fondos provenientes del préstamo otorgado por Mitsui a la demandante, mientras que la Resolución del Tribunal Fiscal N.º 3318-1-2015 señala que es irrelevante comprobar el destino del préstamo brindado por Mitsui y como motivo de reparo para el caso de autos se establece que no se ha acreditado la vinculación causal de la comisión con el convenio de mutuo (préstamo).
Así, el Tribunal Fiscal ha resuelto de diferente manera y dicha actuación corresponde a una finalidad de mantener la acotación de cualquier modo.
Menciona que la resolución impugnada en el presente caso contiene una motivación incongruente y contradictoria que acarrea su nulidad, toda vez que en principio se señala que entre el convenio de comisión y el préstamo obtenido por la casa matriz existe una relación de condición y en otros párrafos se señala que la comisión pagada a Mitsui tendría vinculación con la venta de cobre refinado; sin embargo, dicha comisión no habría sido establecida como condición contractual. Asimismo, argumenta que incurre en incongruencia al señalar en principio que el convenio de comisión forma parte de las obligaciones derivadas de la venta de cobre y posteriormente que el pago de la comisión no es una condición para el contrato de venta de cobre cuando en un principio se aceptó su naturaleza de obligación accesoria.
Expone que, aun considerando que la comisión es accesoria al préstamo de Mitsui a la parte demandante, es de destacar que los fondos obtenidos sí fueron recibidos por esta última en el Perú y tuvieron como destino el desarrollo de sus actividades generadoras de rentas gravadas. Es decir, así como la venta de cobre refinado genera ingresos gravados para la accionante, según el Tribunal Fiscal, el préstamo otorgado por Mitsui a su casa matriz, bajo el mismo criterio, debe reconocerse también para la deducción de las comisiones pagadas por dicha operación, que generó rentas gravadas con el impuesto a la renta en el Perú para la demandante.
Indica que el contrato de comisión es accesorio al contrato de compraventa de cobre a favor de Mitsui, el cual generó ingresos gravados con impuesto a la renta. En consecuencia, los pagos por comisión son gastos deducibles, aun en el caso de que el contrato de comisión fuera accesorio al contrato de préstamo, por cuanto dicho préstamo sirvió para financiar a la contribuyente y seguiría cumpliéndose el principio de causalidad. Precisa que las comisiones pagadas a Mitsui (en razón de que se obligó a comprar cobre) no son liberalidades y cumplen con el principio de causalidad que faculta a deducir el gasto correspondiente, toda vez que dicho pago permitió que su empresa prescinda de los servicios de Mitsui Ltd., quien fue su agencia de ventas en Asia.
Agrega que los contratos de préstamo, comisión y compraventa son negocios jurídicos vinculados (contratos coligados), cuya interpretación no puede hacerse de manera aislada como actos individuales y mucho menos separadamente de la realidad económica que se pretende regular.
Señala que las comisiones pagadas a Mitsui no son liberalidades y cumplen con el principio de causalidad que faculta a deducir el gasto correspondiente, pues estos han permitido a la empresa demandante prescindir de los servicios de Mitsui Shoji Ltd., quien, desde mil novecientos noventa y dos hasta mil novecientos noventa y ocho, actuó como agente de ventas en Asia. Agrega que, el Tribunal Fiscal incurre en un grave error al interpretar el contrato de comisión conforme a las reglas del Código de Comercio, calificándolo como un “mandato mercantil”, cuando este es un negocio jurídico atípico para nuestra legislación, dado que ha sido celebrado según la Ley de Nueva York y, por lo tanto, se encuentra regido por el common law, de modo que su análisis e interpretación debe hacerse al amparo de la legislación extranjera.
Sentencia de primera instancia
El Vigésimo Primer Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante sentencia contenida en la resolución número once, del veinte de noviembre de dos mil veinte (fojas trecientos sesenta y cinco a trecientos ochenta y ocho), declaró infundada en todos sus extremos la demanda.
[Continúa…]
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[1] Todas las citas remiten a este expediente, salvo indicación contraria.
