Conclusiones: En relación con los establecimientos permanentes en el país de sujetos no domiciliados bajo los supuestos previstos en los numerales 2 y 3 del artículo 14-B de la LIR; teniendo en cuenta que con el país de residencia de los sujetos no domiciliados el Perú no ha suscrito un convenio para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal:
1. Tratándose de una obra, proyecto de construcción, instalación o montaje, o de una prestación de servicios continuados, que venían siendo ejecutados en el país desde antes del 1.1.2019, para efectos del cómputo del plazo previsto en los mencionados numerales, se debe considerar el plazo transcurrido previo a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N.° 1424; siendo que solo calificará como establecimiento permanente en virtud de dichos numerales, aquellos que se configuren como tal a partir del 1.1.2019.
2. En caso el establecimiento permanente reembolse a la empresa no domiciliada que es su matriz, el importe de los costos o gastos incurridos en el país, asumidos por esta última y que corresponden al establecimiento permanente, dicho desembolso:
a) No se encuentra sujeto a la retención del impuesto a la renta.
b) No se encuentra sujeto al pago del IGV por concepto de utilización de servicios en el país.
3. Para efectos de la deducción del importe correspondiente a los costos o gastos a que se refiere la consulta anterior por parte del establecimiento permanente en la determinación de su impuesto a la renta, no corresponde que la empresa no domiciliada emita un comprobante de pago al establecimiento permanente por el reembolso que este le efectúa, sin perjuicio de la obligación de sustentar tal deducción de acuerdo con la normatividad vigente sobre la materia.
4. La ganancia generada por la transferencia que se efectúa a dichos establecimientos permanentes, por parte de las empresas no domiciliadas que son su matriz, de bienes muebles tangibles e intangibles que constituyen para estas bienes de capital, y que son utilizados por aquellos para realizar sus actividades económicas en el país, se encuentra gravada con el impuesto a la renta, en la medida que dichos bienes muebles tangibles estén situados físicamente en el país y los intangibles se utilicen económicamente en el país.
Asimismo, dicha transferencia se encuentra gravada con el IGV en la medida que los bienes muebles tangibles estén ubicados en el territorio nacional; no encontrándose gravada con el referido impuesto, en el caso de los bienes muebles intangibles.
5. Tratándose de las retribuciones al personal dependiente que labora en la ejecución de una obra, proyecto de construcción, instalación o montaje, o en la prestación de servicios que configuran los mencionados establecimientos permanentes, las cuales constituyen rentas de quinta categoría para dicho personal, a fin de considerar tales gastos del personal como deducibles para los establecimientos permanentes no es requisito que estos se anoten en la Planilla Electrónica; no obstante, dichos gastos deben sustentados a través de los medios probatorios que resulten fehacientes y suficientes para la administración tributaria.
6. Los establecimientos permanentes en el país de sujetos no domiciliados están obligados a presentar ante la SUNAT el PDT Planilla Electrónica – PLAME Formulario Virtual N.° 0601 en tanto se encuentren en alguno de los supuestos señalados en el artículo 4 de la Resolución de Superintendencia N.° 183-2011-SUNAT.
INFORME Nº 000111-2021-SUNAT/7T0000
ASUNTO: Consulta institucional sobre el sentido y alcance de las normas tributarias.
LUGAR: Lima, 23 de diciembre de 2021
MATERIA:
Se formulan diversas consultas en relación con los establecimientos permanentes en el país de sujetos no domiciliados bajo los supuestos previstos en los numerales 2 y 3 del artículo 14-B de la Ley del impuesto a la renta; teniendo en cuenta que con el país de residencia de los sujetos no domiciliados el Perú no ha suscrito un convenio para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal:
1. Tratándose de una obra, proyecto de construcción, instalación o montaje, o de una prestación de servicios continuados, que venían siendo ejecutados en el país desde antes del 1.1.2019, ¿se debe considerar el plazo transcurrido previo a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N.° 1424 para efectos del cómputo del plazo al que aluden los dispositivos enunciados?
2. En caso de que el establecimiento permanente reembolse a la referida empresa no domiciliada el importe de los costos o gastos incurridos en el país, asumidos por esta última y que corresponden al establecimiento permanente, ¿dicho desembolso se encuentra sujeto a retención del Impuesto a la Renta y al pago del impuesto general a las ventas correspondiente por concepto de utilización de servicios en el país?
3. Para efectos de la deducción del importe correspondiente a los costos o gastos a que se refiere la consulta anterior por parte del establecimiento permanente, ¿corresponde que, para fines de la determinación del impuesto a la renta, la empresa no domiciliada que es su matriz le emita un comprobante de pago por el referido reembolso?
4. ¿La transferencia que se efectúa a dichos establecimientos permanentes, por parte de tales empresas, de bienes muebles tangibles e intangibles que constituyen para estas bienes de capital, y que son utilizados por aquellos para realizar sus actividades económicas en el país, se encuentra gravada con el impuesto a la renta y el impuesto general a las ventas?
5. Tratándose de las retribuciones al personal dependiente que labora en la ejecución de una obra, proyecto de construcción, instalación o montaje, o en la prestación de servicios que constituyen rentas de quinta categoría para dicho personal, a fin de considerar tales gastos del personal como deducibles para dichos establecimientos permanentes, ¿es requisito que estos lleven Planilla Electrónica[1]?
6. ¿Los establecimientos permanentes en el país de sujetos no domiciliados están obligados a presentar ante la SUNAT el PDT Planilla Electrónica – PLAME Formulario Virtual N.° 0601[2]?
BASE LEGAL:
– Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y normas modificatorias (en adelante, “LIR”).
– Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994 y normas modificatorias (en adelante, “Reglamento de la LIR”).
– Decreto Legislativo N.° 1424 que modifica la Ley del Impuesto a la Renta, publicado el 13.9.2018, vigente desde el 1.1.2019, de conformidad con su primera disposición complementaria final.
– Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y normas modificatorias (en adelante, “Ley del IGV”).
– Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 029-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
– Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia N.° 007-99/SUNAT, publicada el 24.1.1999 y normas modificatorias (en adelante, RCP).
– Decreto Supremo N.° 018-2007-TR, que establece disposiciones relativas al uso del documento denominado “Planilla Electrónica”, publicado el 28.8.2007 y normas modificatorias.
– Resolución de Superintendencia N.° 183-2011-SUNAT, que aprueba Normas y Procedimientos para la presentación de la Planilla Electrónica conformada por el Registro de Información Laboral y la Planilla Mensual de Pago, así como para la presentación de declaraciones de los Empleadores, publicada el 5.7.2001 y normas modificatorias.
ANÁLISIS:
1. Respecto a la primera pregunta se tiene que mediante el artículo 4 del Decreto Legislativo N.° 1424, a partir del 1.1.2019, se incorporó a la normativa del impuesto a la renta el artículo 14-B de la LIR, que incluye supuestos adicionales de establecimiento permanente que no se encontraban previstos en las normas que regulan dicho impuesto.
Así, de acuerdo con los numerales 2 y 3 de este artículo, a partir de la mencionada fecha, se considera establecimiento permanente, respectivamente a:
a. Las obras o proyectos de construcción, instalación o montaje, así como las actividades de supervisión relacionadas con aquellos, cuando su duración sea superior a ciento ochenta y tres (183) días calendario dentro de un período cualquiera de doce (12) meses[3].
b. La prestación de servicios, cuando se realicen en el país para el mismo proyecto, servicio o para uno relacionado, por un período o períodos que en total excedan de ciento ochenta y tres (183) días calendario dentro de un período cualquiera de doce (12) meses[3].
Ahora bien, con relación a la vigencia de las normas en el tiempo, esta superintendencia nacional ha señalado[4] lo siguiente:
“(…) la Constitución, el Código Civil y el TUO del Código Tributario establecen como regla general la irretroactividad, recogiendo la teoría de los hechos cumplidos o de aplicación inmediata de la norma.
Así, se tiene que, a los hechos, situaciones y relaciones jurídicas concluidas totalmente antes de la entrada en vigencia de la nueva norma, esta no les resultaría aplicable, en aplicación del principio de irretroactividad, lo que guarda correlato con la teoría de los hechos cumplidos.
Por otro lado, a los hechos, situaciones y relaciones jurídicas ocurridas y concluidas durante la vigencia de la nueva norma, esta les resulta de aplicación inmediata, incluso a aquellas consecuencias pendientes de los hechos, relaciones y situaciones jurídicas que se produjeron bajo el imperio de la norma anterior”[5].
Nótese que, en el supuesto a que se refiere la consulta, la obra o proyecto de construcción, instalación o montaje, o la prestación del servicio por parte de la entidad no domiciliada venían siendo ejecutados desde antes del 1.1.2019, y continuaban ejecutándose incluso después de dicha fecha, teniendo consecuencias durante la vigencia de los numerales 2 y 3 del artículo 14-B de la LIR, por lo que estos resultan de aplicación inmediata a tales consecuencias.
Por lo tanto, tratándose de una obra, proyecto de construcción, instalación o montaje, o de una prestación de servicios continuados, que venían siendo ejecutados en el país desde antes del 1.1.2019, para efectos del cómputo del plazo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 14-B de la LIR, se debe considerar el plazo transcurrido previo a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N.° 1424; siendo que solo calificará como establecimiento permanente en virtud de dichos numerales, aquellos que se configuren como tal a partir del 1.1.2019.
2. Respecto de la segunda consulta, cabe indicar lo siguiente:
Impuesto a la Renta El artículo 14 de la LIR establece que son contribuyentes del referido impuesto, entre otros sujetos, las personas jurídicas. A tal efecto, de acuerdo con los incisos f) y h) de este artículo, se consideran como tales, entre otras, a las empresas unipersonales, las sociedades y las entidades de cualquier naturaleza, constituidas en el exterior, que en cualquier forma perciban renta de fuente peruana, así como las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior.
Por su parte, el segundo párrafo del artículo 6 de la misma ley dispone que en caso de contribuyentes no domiciliados en el país, de las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior a que se refiere el inciso e) del artículo 7[6], el impuesto recae solo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.
Al respecto, esta administración tributaria ha sostenido[7] que “la Ley del Impuesto a la Renta ha establecido, para efectos de este impuesto, una personería jurídico tributaria propia -y distinta de su matriz- para las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente establecidos en el país de personas jurídicas no domiciliadas.”
Como puede advertirse, para efectos del Impuesto a la Renta, el establecimiento permanente de una empresa no domiciliada en el país configurado bajo los supuestos previstos en los numerales 2 y 3 del artículo 14-B de la LIR constituye una persona jurídica distinta a la de su matriz y, por lo tanto, susceptible de ser sujeto de derechos y obligaciones conforme a las disposiciones que para tales efectos establece dicho impuesto.
En ese sentido, considerando que para efectos del impuesto a la renta el establecimiento permanente constituye una persona jurídica distinta a la de su matriz, es posible que, como en la consulta materia de análisis, se dé el supuesto de que exista un reembolso por parte del establecimiento permanente a la empresa no domiciliada que es su titular, del importe correspondiente a los costos o gastos incurridos en el país, asumidos por esta última y que corresponden al establecimiento permanente en mención.
De otro lado, el artículo 76 de la LIR dispone que las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren los artículos 54 y 56 de dicha ley, según sea el caso.
De la norma citada se tiene que para que un determinado monto se encuentre sujeto a la retención del impuesto a la renta por parte de una persona o entidad que pague o acredite a sujetos no domiciliados, dicho monto debe constituir para su perceptor, renta de fuente peruana gravada con el impuesto.
En relación con este punto, el artículo 1 de la LIR establece que el Impuesto a la Renta grava:
a) Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos.
b) Las ganancias de capital.
c) Otros ingresos que provengan de terceros, establecidos por dicha ley.
d) Las rentas imputadas, incluyendo las de goce o disfrute, establecidas por dicha ley.
Fluye de la norma en mención que, salvo en el supuesto referido a las rentas imputadas[8], la existencia de una renta gravada con el impuesto a la renta implica necesariamente la existencia de un ingreso; por lo que, a efecto de absolver la presente consulta, se debe establecer si el reembolso del monto correspondiente a los costos y gastos en cuestión, puede ser considerado o no como ingreso para la empresa no domiciliada que lo percibe.
En relación con la naturaleza del reembolso, esta administración tributaria ha indicado[9] que el derecho a obtener el reembolso no tiene naturaleza de ingreso, por cuanto no supone un beneficio económico sino únicamente el reintegro de la suma prestada; y, siendo ello así, el goce de tal derecho no se encuentra dentro del ámbito de aplicación del impuesto a la renta pues no constituye una renta o ingreso. Asimismo, ha señalado que cuando la LIR considera un hecho como una operación gravada, aun cuando tal hecho no suponga la generación de un ingreso, el mismo ha sido incluido expresamente en la norma, lo que no ocurre con el reembolso; habiéndose precisado[10] que “el reembolso no tiene por origen la transferencia de bienes, entrega en uso, o prestación de servicios, no constituyendo por naturaleza un beneficio económico para quien lo recibe”.
[Continúa…]
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[1] El inciso h) del artículo 1 del Decreto Supremo N.° 018-2007-TR, que establece disposiciones relativas al uso del documento denominado “Planilla Electrónica”, señala que la Planilla Electrónica es el documento llevado a través de los medios informáticos desarrollados por la SUNAT, en el que se encuentra la información de los empleadores, trabajadores, pensionistas, prestadores de servicios, personal en formación – modalidad formativa laboral y otros, personal de terceros y derechohabientes. La Planilla Electrónica se encuentra conformada por la información del Registro de Información Laboral (T-Registro) y la Planilla Mensual de Pagos (PLAME) que se elabora obligatoriamente a partir de la información consignada en dicho Registro.
[2] En adelante, Planilla Electrónica PLAME.
[3] Salvo que se haya establecido un plazo menor en los Convenios para Evitar la Doble Imposición, en cuyo caso ese será el plazo aplicable.
[4] En el Informe N.° 052-2018-SUNAT/7T0000, disponible en el siguiente enlace: https://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2018/informe-oficios/i052-2018-7T0000.pdf.
[5] El subrayado es nuestro.
[6] El cual prevé que se consideran domiciliadas en el país las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes en el Perú de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, en cuyo caso la condición de domiciliada alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.
[7] En el Informe N.° 127-2016-SUNAT/5D0000 (disponible en el siguiente enlace de internet: https://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2016/informe-oficios/i127-2016.pdf), que recoge el criterio vertido en los Informes N.os 023-2015-SUNAT/5D0000 y 016-2016-SUNAT/5D0000 disponibles en los siguientes enlaces: https://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2015/informe-oficios/i023-2015.pdf, y https://e-consulta.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2016/informe-oficios/i016-2016.pdf., respectivamente.
[8] Que no es el caso del supuesto planteado en la presente consulta.
[9] En el Informe N.° 009-2010-SUNAT/2B0000, siendo que dicho criterio fue reiterado en el Informe N.° 138-2015-SUNAT/5D0000, disponibles en los siguientes enlaces:
https://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2010/informe-oficios/I009-2010.pdf y https://econsultaruc.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2015/informe-oficios/i138-2015.pdf, respectivamente
[10] En el Oficio N.° 280-2013-SUNAT/20000, reiterado en el Informe N.° 190-2019 7T0000, disponibles respectivamente en los siguientes enlaces: https://e-consulta.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2013/informeoficios/o280-2013.pdf y https://e consultaruc.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2019/informe-oficios/i190- 2019-7T0000.pdf.
