Dentro de los gastos deducibles previstos en la Ley del Impuesto a la Renta, cabe mencionar que estando a lo dispuesto en el literal f) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta constituyen gasto deducible de las empresas las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes del activo fijo y las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo con las normas establecidas en los artículos siguientes.
Asimismo, el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta en el inciso c) del artículo 21 define como merma a la pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.
De otro lado, se dispone en el aludido inciso c) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta que cuando la Sunat lo requiera, el contribuyente deberá acreditar las mermas mediante un informe técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente, dicho informe deberá contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas, en caso contrario, no se admitirá la deducción.
Sobre el particular, se puede afirmar que la merma implica la pérdida de alguna de las características física de los productos obtenidos o algún factor que incida en la producción de los bienes tales como el peso, volumen, cantidad, longitud, entre otros.
El Tribunal Fiscal en las Resoluciones 724-1-1997 y 12248-1-2009 definió el concepto de mermas estableciendo que de acuerdo con los principios contables generalmente aceptaos, la merma es la evaporación o desaparición de insumos, materias primas o bienes intermedios durante el proceso productivo o de comercialización, lo que significa que el material desaparece.
Igualmente, en la Resolución 3582-4-2011, el Tribunal Fiscal concluyó que la merma implica la pérdida física, ya sea en volumen, peso o cantidad de las existencias, cuya causa puede deberse a la naturaleza de las existencias y/o proceso productivo de esta, lo cual indica que la merma puede presentarse dentro o fuera del proceso productivo, correspondiendo su acreditación mediante un informe técnico cuando la Sunat así lo requiera en cualquiera de dichos casos, por cuanto la norma no hace distinto alguno.
Cabe mencionar que, en las Resoluciones 06437-5-2005 y 199-4-2000, entre otras, el Tribunal Fiscal ha señalado que la merma implica una pérdida en la cantidad del viene y que el desmedro corresponder a una disminución de su calidad, siendo que ambos no necesariamente se derivan de procesos productivos, toda vez que se refieren a bienes, insumos y existencias en general, sin distinguir si tales existencias se encuentran como productos en proceso o productos terminados.
Asimismo, en la Resolución 09487-1-2019, el Tribunal Fiscal revocó la resolución apelada en el extremo referido a los reparos por desmedro no acreditado por rotura pues a partir de lo indicado en un informe técnico, la Administración concluyó que la rotura de abarrotes correspondía a un desmedro; sin embargo, no se aprecia que haya realizado una verificación previa de dicho concepto o a la naturaleza de los bienes, siendo que la definición contenida en el informe en cuestión corresponde a mermas, es decir, pérdidas de orden cuantitativo.
En la Resolución 01932-5-2004 el Tribunal Fiscal al referirse al informe técnico que sustenta la merma mencionó que lo que se pretende con el mismo es que se determine, entre otros, el origen, la calificación como merma y si se encuentra dentro de los márgenes normales de la actividad realizada, precisando la metodología empleada y las pruebas realizadas, elementos que serán evaluados por la Sunat.
Adicionalmente, en la Resolución 00536-3-2008 el Tribunal Fiscal concluyó que el informe técnico de mermas debe contener como mínimo la metodología empleada y las pruebas realizadas, señalando en los considerandos de la aludida resolución lo siguiente:
Que del referido informe técnico presentado por la recurrente para sustentar la merma (mortandad) de sus existencias (aves vivas), se aprecia que no se indica la metodología o procedimiento por el que se obtiene los porcentajes de las mermas por mortandad (0.56 % a 1.00 % en adelante en levante y 0.92 % a 2.86 % en postura), ni se describen las pruebas realizadas para la determinación de las mismas.
Que asimismo, del análisis del mencionado informe se aprecia que no se ha precisado en qué consistió la evaluación realizada, ni indica, en forma específica, cuáles fueron las condiciones en que esta fue realizada, advirtiéndose más bien que se sustenta en el primer informe técnico presentado por la recurrente, el cual fue emitido por el médico veterinario, quien mantiene vínculo laboral con la recurrente, por lo que las mermas no se encuentran debidamente acreditadas.
En ese sentido, si bien la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento permiten la deducción como gasto de las mermas en la determinación del Impuesto a la Renta empresarial, se exige como formalidad para que proceda tal deducción que la empresa sustente la merma con un informe técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente, debiendo contener dicho informe la metodología y las pruebas realizadas.
Es decir, si bien los gastos para su deducción deben cumplir con el principio de causalidad, el cual implica que el gasto se encuentre vinculado con el mantenimiento o generación de la fuente productora de la renta, es importante el cumplimiento de la formalidad prevista para la deducción de cada gasto, siendo que en el caso de las mermas el sustento de su deducción es el informe técnico emitido por el profesional independiente, competente y colegiado por el organismo técnico competente, el cual debe precisar en forma detallada la metodología, las pruebas realizadas o cualquier información relevante que permita acreditar el importe deducible por concepto de merma por pérdida cuantitativa de las existencias.
SUNAT en el Informe 09-2006-SUNAT/2B0000 atendió la consulta referida a si constituía una merma la diferencia entre el producto a granel embarcado en el extranjero y el producto a granel desembarcado en Perú concluyendo que la pérdida física sufrida en productos a granel, que corresponda a condiciones del traslado que afectan los bienes por las características de estos como ocurre con la humedad propia del transporte por vía marítima, califica como merma.
De otro lado, en el Informe 100-2020-Sunat/7T0000, la administración tributaria concluyó que las entidades del Sector Público Nacional que se encuentren inafectas al impuesto a la renta no tienen la obligación de cumplir con lo establecido en el literal inciso c) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en la medida en que se encuentran fuera del ámbito de aplicación del impuesto a la renta.
De manera que, resulta importante que el Informe que sustenta la deducción de la pérdida cuantitativa de las existencias contenga la metodología y las pruebas sustenten el importe de merma deducible en un determinado ejercicio tributario, siendo que, si el Informe no detalla dicha información, el gasto podría ser reparado por Sunat a pesar de contar con el aludido informe técnico.
Al respecto, el Tribunal Fiscal en la Resolución 03670-2-2017 del 26 de abril de 2017 confirmó la acotación efectuada por Sunat en el extremo de mermas no deducibles por cuanto el informe técnico con el que se pretendió sustentar tal deducción no detallaba las pruebas realizadas, así como los resultados obtenidos, ni precisó la forma en que se determinaron las cantidades de mermas obtenidas en cada una de las evaluaciones efectuadas, por lo que dicho documento no reunía los requisitos establecidos por el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que sustente la deducción de la merma.
En consecuencia, si bien la merma constituye gasto deducible en la determinación del impuesto a la renta para su deducción se deberá contar con el informe técnico emitido por profesional competente, independiente y colegiado o por el organismo técnico competente, el cual deberá cumplir con los requisitos previstos en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, esto es, detallar como mínimo la metodología empleada y las pruebas realizadas vinculadas con la merma a deducir, debiendo las empresas conservar el aludido informe técnico durante el plazo prescriptorio para presentarlo cuando la Administración Tributaria lo requiera en un eventual procedimiento de fiscalización tributaria.
 del artículo 37 de la LIR.){kind=link}