Sumilla: No corresponde la capitalización de los intereses moratorios, ni que estos últimos se computen por el exceso de plazo que tienen los órganos administrativos para resolver los recursos de reclamación y apelación, al vulnerar el principio de razonabilidad en el ejercicio de las potestades tributarias, de conformidad con los fundamentos establecidos en la sentencia N° 04082-2012-PA/TC, cuya aplicación fue confirmada por el Tribunal Constitucional a través de la Sentencia N° 04532-2013-PA/TC, los cuales resultan plenamente aplicables para la absolución de la controversia suscitada en el presente proceso.
Corte Suprema de Justicia de la Republica
Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria
Casación N° 27443-2018, Lima
Lima, treinta de noviembre de dos mil veinte
LA TERCERA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL TRANSITORIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA
VISTA la causa en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, integrada por los señores Jueces Supremos: Vinatea Medina, Rueda Fernández, Wong Abad, Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; y producida la votación con arreglo a la ley, emite la siguiente sentencia:
I. MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN
Es objeto de pronunciamiento los recursos de casación presentados por E. Reyna C. Sociedad Anónima Cerrada Contratistas Generales, de fecha dieciséis de noviembre de dos mil dieciocho, obrante a fojas seiscientos catorce del expediente principal; el procurador adjunto a cargo de los asuntos judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, de fecha veintiuno de noviembre de dos mil dieciocho, obrante a fojas treinta y dos del cuaderno de casación; y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, de fecha veintidós de noviembre de dos mil dieciocho, obrante a fojas ciento seis del cuaderno de casación; contra la sentencia de vista contenida en la Resolución número veinte, de fecha uno de octubre de dos mil dieciocho, obrante a fojas quinientos setenta y nueve del expediente principal, que resolvió:
1. Confirmar en parte la sentencia de primera instancia, expedida mediante Resolución número diez, de fecha tres de abril de dos mil dieciocho, en el extremo que declaró infundada la demanda respecto a la pretensión principal;
2. Revocar en parte la sentencia de primera instancia, en el extremo que declaró fundada en parte la demanda; en consecuencia, se inaplique el artículo 33 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, en el extremo que prescribe el cobro de intereses moratorios capitalizados; y reformándola, se declaró infundada la demanda en cuanto a la primera pretensión subordinada;
3. Revocar en parte la sentencia de primera instancia, en el extremo que declaró fundada en parte la demanda, en consecuencia que se inaplique el artículo 6 y la Tercera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N° 981, suspendiéndose el cobro de intereses moratorios generados por el exceso del plazo de la administración tributaria y el Tribunal Fiscal para resolver los recursos de reclamación y apelación; y reformándola, se declaró fundada en parte la demanda en cuando a la segunda pretensión subordinada, suspendiéndose el cobro de los intereses moratorios únicamente desde el periodo catorce de julio de dos mil quince hasta la fecha catorce de marzo de dos mil diecisiete, fecha en que el Tribunal Fiscal expidió la Resolución N° 02244-1-2017; en lo s seguidos por E. Reyna C. Sociedad Anónima Cerrada Contratistas Generales contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat y el Tribunal Fiscal.
II. CAUSALES DE LOS RECURSOS DE CASACIÓN
2.1 E. Reyna C. Sociedad Anónima Cerrada Contratistas Generales interpuso recurso de casación el dieciséis de noviembre de dos mil dieciocho, contra la sentencia de vista, en los extremos que declaró confirmar en parte la sentencia de primera instancia en cuanto declaró infundada la demanda; y, revocar en parte la sentencia de primera instancia, respecto a la inaplicación de intereses moratorios, y reformándola, declaró fundada en parte la demanda en lo concerniente a la suspensión del cobro de intereses moratorios, únicamente respecto del periodo catorce de julio de dos mil quince hasta el catorce de marzo de dos mil diecisiete.
Dicho recurso fue declarado procedente por auto calificatorio de fecha doce de junio de dos mil diecinueve, por las siguientes causales:
a) Infracción normativa del derecho al debido proceso y los principios de seguridad jurídica y proscripción de la arbitrariedad
La parte recurrente alega que la sentencia de vista incurre en las infracciones denunciadas al no haber iniciado formalmente el procedimiento de fiscalización por el impuesto general a las ventas de enero a diciembre de dos mil uno, toda vez que el documento denominado “orden de fiscalización” señala que esta se realizaría únicamente respecto al tributo impuesto a la renta del ejercicio dos mil uno, pero la administración de forma arbitraria e ilegal realizó reparos al impuesto general a las ventas sin mayor fundamentación; es más, en el primer requerimiento no comunicó que el tributo a fiscalizar sería el impuesto general a las ventas, ni existe otro documento en el que amplíe la orden de fiscalización; sin embargo, en el Anexo N° 2 al Resultado del Requerimiento se señala un reparo relacionado al impuesto general a las ventas, pese a que es la propia Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat quien en la Resolución de Intendencia confirma que la fiscalización se inició por el impuesto a la renta. En consecuencia, todas las resoluciones de determinación y de multa por impuesto general a las ventas son nulas.
Asimismo, señaló que en la Casación N° 2174-2015, que resuelve un caso similar, se estableció que, si la Sunat no inicia fiscalización formal del impuesto general a las ventas, entonces las resoluciones emitidas como producto de la fiscalización serán nulas, como en efecto sucedió en el presente caso.
b) Infracción normativa a los principios y derechos de congruencia, debido proceso, defensa y prohibición de reforma peyorativa, referida a la modificación de la base legal en las Resoluciones de Determinación N° 0220030000156 y N° 0220030000158 al N° 022003000016 1, en virtud a la facultad de reexamen
La parte recurrente sostiene que cuestionó en el escrito de demanda la vulneración al principio a la prohibición de la reforma peyorativa, en la medida que la facultad de reexamen no puede modificar el sustento o motivación del reparo efectuado ni se puede realizar un nuevo reparo; sin embargo, la Sala Superior no analizó este punto ni tampoco señaló cómo se debería interpretar el artículo 127 del Código Tributario, es decir, cuál es su finalidad, sino únicamente indica que se ha respetado el derecho de defensa, pese a que se cambia el fundamento del reparo y la base legal, lo cual resulta arbitrario. En efecto, antes de la publicación del Decreto Legislativo N° 929, las resoluciones de determinación señaladas tenían como base legal los artículos 11 y 19 de la ley general a las ventas, así como el numeral 2.1 del artículo 5 del Reglamento de la misma ley, pero con la vigencia de aquella el contribuyente se acoge al beneficio excepcional de la Primera Disposición Transitoria, es por ello que algunas resoluciones de determinación se dejaron sin efecto. No obstante las restantes que contenían el mismo tipo de reparo no fueron dejadas sin efecto, por el contrario arbitrariamente se les modificó la base legal, se agrega otro reparo y se disminuyó el monto, bajo el supuesto reexamen facultativo, vulnerando así el principio de prohibición de la reforma peyorativa, como parte del debido proceso, ya que de no haber presentado la empresa el recurso de reclamación, los referidos valores tributarios se hubieran quebrado por efecto del acogimiento al beneficio al Decreto Legislativo N° 929, es decir la impugnación ha traído peores consecuencias por el arbitrario accionar de la Sunat.
Por estas razones se ha vulnerado la prohibición de reforma peyorativa y el artículo 127 del
Código Tributario
c) Infracción normativa al principio de razonabilidad de las sanciones administrativas referido a la capitalización de intereses
La recurrente refiere que el Tribunal Constitucional ya ha determinado que la capitalización de intereses moratorios es inconstitucional por vulnerar el principio de razonabilidad; sin embargo, la Sala Superior erróneamente señala que el artículo 33 del Código Tributario avala la capitalización de intereses moratorios, y que por ello es procedente la misma, sin tomar en cuenta la jurisprudencia del Tribunal Constitucional en torno a este tema, como lo es la sentencia en el expediente N° 04082-2012-PA/TC.
d) Infracción normativa por vulneración al principio del plazo razonable y al acceso a los recursos en sede administrativa, por indebida aplicación de la Cuarta Disposición Complementaria Transitoria de la Ley N° 30230
La parte recurrente señala que la Sala Superior no ha tomado en cuenta los últimos criterios del Tribunal Constitucional sobre intereses moratorios indebidamente generados, sino que aplica una ley que no contempla el resguardo de los derechos constitucionales ante el exceso en el plazo para resolver por parte del Tribunal Fiscal. En efecto, en la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el expediente N° 04082-52012-PA/TC, se ha determinado que en casos sustancialmente iguales, los criterios de la sentencia serán de aplicación para los casos en trámite o pendientes de resolución firme. En el presente caso, el procedimiento contencioso tributario inició el veintiséis de setiembre de dos mil tres y finalizó con la Resolución del Tribunal Fiscal N° 2244-1-2017 emitida el catorce de marzo de dos mil diecisiete, esto es, durante más de catorce años se aplicaron ilegales e irrazonables intereses moratorios a las deudas, pues con fecha catorce de julio de dos mil diez se interpuso apelación, por lo que el plazo del Tribunal Fiscal para resolverla vencía el catorce de julio de dos mil once; evidenciándose
que el Tribunal Fiscal resolvió el recurso de apelación en un plazo en exceso de más de cinco años, sin justificación real ni jurídica.
e) Infracción normativa por vulneración al derecho-deber de motivar las sentencias
Finalmente, la recurrente indica que la sentencia de vista dispone que la división de reclamos sí es competente para resolver el recurso de reclamación y dentro de ello ejerció la facultad de reexamen, respetando el derecho de defensa de la contribuyente, por lo que no resulta válido el cuestionamiento, y que, al efectuar el recurso de apelación, no se alegó nada al respecto. De este fragmento advierte vicio de motivación insuficiente, en la medida que no se sustenta debidamente la falta de competencia por parte de la división de reclamos para efectuar el procedimiento de fiscalización y realizar nuevas determinaciones de tributos, máxime cuando no existe base legal que disponga tal facultad a dicha división.
2.2 El procurador adjunto a cargo de los asuntos judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, en representación del Tribunal Fiscal, interpuso recurso de casación el veintiuno de noviembre de dos mil dieciocho, contra la mencionada sentencia de vista, en el extremo que confirma la no aplicación de intereses moratorios generados luego de vencido el plazo legal para que el Tribunal Fiscal resolviera el recurso de apelación interpuesto por la demandante mediante la Resolución del Tribunal Fiscal N° 02244-1-2017. Dic ho recurso fue declarado procedente por auto calificatorio de fecha doce de junio de dos mil diecinueve, por la siguiente causal:
Infracción normativa por contravención a las normas del debido proceso en cuanto a la vulneración de lo dispuesto en el artículo 139, numeral 5 de la Constitución Política del Estado; por no efectuar el apartamiento de la sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el expediente N° 4082-2012-PA/TC y contravenir la jurisprudencia del Tribunal Constitucional que confirmó la constitucionalidad de la norma legal que la Sala Superior inaplicó (sentencia N° 03184-2012-PA/TC y N° 3373-2012-PA/TC , entre otras)
El recurrente refiere que la Sala Superior consideró que en virtud del criterio fijado en la sentencia N° 04082-2012-PA/TC correspondía la inaplicación de los intereses moratorios generados luego de vencido el plazo para que el Tribunal Fiscal resolviera el recurso de apelación, sin embargo, ese criterio es errado; además, menciona que sin análisis ni sustento alguno se ha dispuesto la aplicación indebida de aquella sentencia. Agrega que el Tribunal Constitucional en las sentencias N° 1255-2003-AA/TC y otras, precisó que la decisión de no amparar el pago de intereses moratorios se debía aplicar única y exclusivamente al caso en concreto.
Asimismo, sostiene que la sentencia N° 03184-2012-P A/TC no solo se circunscribe a la exención del pago de intereses moratorios, también establece que resulta jurídicamente imposible pretender aplicar esa exención a otros casos donde no se discute la constitucionalidad del tributo que generó esos intereses; así pues, en el presente caso al no existir tal discusión entonces de ninguna manera puede aplicarse dicha exención. En efecto si las sentencias del Tribunal Constitucional que establecieron la exención del pago de los intereses moratorios no resultan aplicables al presente caso, y si la jurisprudencia del mismo Tribunal confirmó la constitucionalidad de los intereses moratorios regulados en el artículo 33 del Código Tributario, entonces, dichos intereses moratorios sí resultan aplicables al presente caso concreto y deben ser determinados de la manera prescrita en aquel artículo.
Por tanto, la Sala Superior no debió aplicar indebidamente la sentencia del Tribunal Constitucional de carácter excepcional, sino respetar la jurisprudencia que confirmó la constitucionalidad del artículo 33 del Código Tributario, esto es, los intereses moratorios sí resultaban aplicables al caso y deben ser determinados conforme a dicho artículo. Aunado a ello, indica que, sin perjuicio de lo expuesto, la Sala Superior no respetó los parámetros constitucionales para el ejercicio válido del control difuso de la constitucionalidad de las leyes, pues no hizo el mínimo esfuerzo para interpretar la norma legal que inaplicó y mucho menos la sometió a un test de razonabilidad y proporcionalidad para verificar su constitucionalidad.
Asimismo, indica que sin justificación la Sala Superior cambió el criterio que tuvo en la sentencia dictada en el expediente N° 7626-2013 donde había señalado que no se puede dejar de aplicar los intereses moratorios generados después de vencido el plazo legal para que el Tribunal Fiscal resuelva el recurso de apelación, mientras que en el presente caso consideró todo lo contario, lesionando así el principio de legalidad y derecho a una debida motivación, pues debió mantener su criterio o, en su defecto, exponer los fundamentos que justifiquen el cambio de criterio. Por tales motivos se ha incurrido en vicio de motivación y arbitrariedad.
[Continúa…]
